Consulta general 1413-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de noviembre de 2002

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 21 Exenciones en las exportaciones de bienes
• Ley 37/1992 · art. 68.Dos.1º Lugar de realización de las entregas de bienes
• Ley 37/1992 · art. 135 Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección
• Ley 37/1992 · art. 136 Concepto de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección y de sujeto pasivo revendedor
• Ley 37/1992 · art. 137 La base imponible
• Ley 37/1992 · art. 138 Repercusión del Impuesto
• Ley 37/1992 · art. 139 Deducciones

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 21, 68-dos-1º, 135, 136, 137, 138 y 139

Descripción de hechos

Una empresa española tiene intención de realizar ventas de discos usados, a través de una página web en Internet. Los clientes de la consultante serán particulares españoles, comunitarios, y no comunitarios. La consultante calcula que el importe total de las ventas de discos usados será de 15.000 euros.

Cuestión planteada

Tributación de las distintas entregas.

Contestación

1. - El artículo 135, apartados Uno, número 1º, y Dos, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en la redacción dada por el apartado octavo de la Ley 42/1994, de 30 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:

"Uno. Los sujetos pasivos revendedores de bienes usados o de bienes muebles que tengan la consideración de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección aplicarán el régimen especial regulado en este Capítulo a las siguientes entregas de bienes:

1º. Entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección adquiridos por el revendedor a:

a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.

b) Un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviera para el referido empresario o profesional la consideración de bien de inversión.

c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 24º o 25º de esta Ley.

d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.

(...)

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los sujetos pasivos revendedores podrán aplicar a cualquiera de las operaciones enumeradas en el mismo el régimen general del Impuesto, en cuyo caso tendrán derecho a deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas en la adquisición o importación de los bienes objeto de reventa, con sujeción a las reglas establecidas en el Título VIII de esta Ley.”

2. - El artículo 136, número 1º, de la Ley 37/1992, en la redacción dada por la Ley 42/1994, dispone lo siguiente:

"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se considerarán:

1º. Bienes usados, los bienes muebles corporales susceptibles de uso duradero que, habiendo sido utilizados con anterioridad por un tercero, sean susceptibles de nueva utilización para sus fines específicos.

(…)

5º. Revendedor de bienes, el empresario que realice con carácter habitual entregas de los bienes comprendidos en los números anteriores, que hubiesen sido adquiridos o importados para su posterior reventa.

También tiene la condición de revendedor el organizador de ventas en subasta pública de los bienes citados en el párrafo anterior, cuando actúe en nombre propio en virtud de un contrato de comisión de venta.”

3. – El artículo 137 de la Ley 37/1992, cuando regula la base imponible del régimen de bienes usados, establece, entre otros puntos que pueden ser de interés para el consultante:

“Uno. La base imponible de las entregas de bienes a las que se aplique el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección estará constituida por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo revendedor, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho margen.

A estos efectos, se considerará margen de beneficio la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra del bien.

(…)

Dos. Los sujetos pasivos revendedores podrán optar por determinar la base imponible mediante el margen de beneficio global, para cada período de liquidación, aplicado por el sujeto pasivo, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho margen.

El margen de beneficio global será la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra de todas las entregas de bienes efectuadas en cada período de liquidación. Estos precios se determinarán en la forma prevista en el apartado anterior para calcular el margen de beneficio de cada operación sujeta al régimen especial.

La aplicación de esta modalidad de determinación de la base imponible se ajustará a las siguientes reglas:

1ª. La modalidad del margen de beneficio global sólo podrá aplicarse para los siguientes bienes:

a) Sellos, efectos timbrados, billetes y monedas, de interés filatélico o numismático.

b) Discos, cintas magnéticas y otros soportes sonoros o de imagen.

c) Libros, revistas y otras publicaciones.

(…)

2ª. La opción se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente y surtirá efectos hasta su renuncia y, como mínimo, hasta la finalización del año natural siguiente. El sujeto pasivo revendedor que hubiera ejercitado la opción deberá determinar con arreglo a dicha modalidad la base imponible correspondiente a todas las entregas que de los referidos bienes realice durante el período de aplicación de la misma, sin que quepa aplicar a las citadas entregas el régimen general del Impuesto.

(…)”

4. – El artículo 138 de la Ley del Impuesto, dispone:

“En las facturas que documenten las operaciones a que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos no podrán consignar separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse ésta comprendida en el precio total de la operación.

No serán deducibles las cuotas soportadas por los adquirentes de bienes usados, objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que les hayan sido entregados por sujetos pasivos revendedores con aplicación del régimen especial regulado en este Capítulo.”

Y por último el artículo 139 de la citada Ley establece que los sujetos pasivos revendedores no podrán deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de bienes que sean a su vez transmitidos por aquéllos en virtud de entregas sometidas a este régimen especial.

5.- Conforme a lo establecido en los artículos antecitados, el consultante podrá aplicar el régimen de bienes usados a las operaciones consultadas, bien sea con arreglo a la modalidad de determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global para cada período de liquidación, bien sea determinando dicho margen operación por operación. En el caso que el consultante utilizara el régimen de bienes usados, no sería aplicable el sistema de “ ventas a distancia”, establecido en los apartados Tres y Cuatro del artículo 68 de la Ley 37/92, al que luego nos referiremos, por estar expresamente excluido de dicho sistema el régimen especial de bienes usados, conforme al apartado Tres. Tampoco es aplicable la exención de las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro, regulada en el artículo 25 de la Ley 37/1992. Las entregas de los discos usados se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, cuando se utilice el régimen de bienes usados, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado Dos del artículo 68 de la Ley del Impuesto, debiendo el consultante repercutir el Impuesto, determinado con arreglo a lo dicho en los puntos anteriores, en sus entregas intracomunitarias, incluso si las entregas se efectúan a empresarios o profesionales comunitarios que hubiesen comunicado un NIF atribuido por otro Estado miembro.

6. – En virtud de lo dispuesto en el artículo 68, apartado dos, número 1º de la Ley 37/1992, las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente se entenderán realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español cuando la expedición o el transporte se inicien en dicho ámbito espacial.

Por excepción a lo previsto en el precepto anteriormente citado, el apartado cuatro del citado artículo 68 establece que no se entenderán realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en dicho ámbito, cuando respecto de las mismas concurran los siguientes requisitos:

1º. Que la expedición o el transporte de los bienes se efectúe por el vendedor o por su cuenta.

2º. Que los destinatarios de las entregas sean:

- personas físicas que no tengan la condición de empresarios o profesionales.

- personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales y cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes en el Estado de llegada de las mercancías no estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho Estado.

- empresarios o profesionales acogidos al régimen especial de la agricultora o que realicen exclusivamente operaciones que no les originan el derecho a la deducción del Impuesto, cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes en el Estado de llegada de los bienes no estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho Estado.

3º. Que los bienes objeto de dichas entregas sean distintos de los medios de transporte nuevos definidos en el artículo 13.2º de la misma Ley 37/1992 y de los bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el propio artículo 68.dos.2º.

4º. Que el importe total, excluido el Impuesto, de las entregas efectuadas en las condiciones descritas en los números 1º, 2º y 3º anteriores con destino a un determinado Estado miembro haya excedido durante el año natural precedente los límites fijados por dicho Estado a estos efectos.

El mismo apartado cuatro del artículo 68 señala que lo previsto en el mismo será de aplicación a las entregas efectuadas durante el año en curso a partir del momento en que el importe de las mismas, excluido el Impuesto, supere los límites fijados a estos efectos por los respectivos Estados miembros de destino de los bienes entregados.

Estos límites son diferentes en los distintos Estados miembros, oscilando entre 35.000 y 100.000 euros, cantidades superiores a los 15.000 euros, que el consultante estima como venta anual por los conceptos objeto de consulta. Los límites en cada uno de los Estados miembros, se determinarán con relación a las ventas totales, excluido el Impuesto, que el consultante haga en cada uno de esos Estados miembros, sin que proceda, a efectos de determinar el límite, adicionar las ventas efectuadas en otros Estados miembros.

En este mismo apartado se contempla la posibilidad de que los empresarios que realicen estas entregas y no hayan superado los límites establecidos tributen en estas operaciones en destino.

Por lo tanto, el consultante cuando opte por el régimen general de tributación, opción que no podrá ejercitar en el caso que hubiera solicitado la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global para cada período de liquidación, y que efectúa entregas con destino a otro Estado miembro, en cantidades notoriamente inferiores a los límites establecidos por los distintos Estados miembros, y con sujeción a las condiciones establecidas en el artículo 68, cuatro, citado anteriormente, deberá liquidar el Impuesto sobre el Valor Añadido español, conforme a las reglas establecidas para las entregas realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio del párrafo siguiente de esta contestación

Conforme a lo establecido en el artículo 68, cuatro de la Ley 37/1992, y en el artículo 22, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre ( Boletín Oficial del Estado del 31), el consultante podrá optar por liquidar el Impuesto en el Estado miembro de destino, aún cuando sus ventas en dicho Estado no superen los límites establecidos, debiendo justificar ante la Administración tributaria española que las entregas realizadas han sido declaradas en otro Estado miembro y comprendiendo esta opción, al menos, un período de dos años naturales. En este caso el consultante será sujeto pasivo de la operación, sin que sea de aplicación la inversión del sujeto pasivo, y deberá cumplir las obligaciones establecidas en el Estado miembro donde deba declararse las entregas, para los sujetos pasivos del Impuesto

7. – Las entregas de discos usados expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el consultante, por un tercero que actúe en nombre y por cuenta del consultante o, por el adquirente no establecido o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta del adquirente, estarán sujetas pero exentas, conforme a lo establecido en el artículo 21 de la Ley del Impuesto y en el artículo 9 del Reglamento.

En cualquier caso se exige la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad y que ésta tenga lugar conforme a lo establecido en la legislación aduanera.

8. – Las entregas realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español para particulares residentes en dicho territorio, determinarán la obligación del consultante de repercutir el importe del Impuesto a los destinatarios de la entrega.

El tipo aplicable a dichas entregas será el establecido con carácter general en el artículo 90 de la Ley del Impuesto, el 16 por ciento.

9. - La presente contestación sustituye a la anterior de fecha 27 de septiembre de 2002 que, por tanto, queda anulada.

10. - Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio,

comunico a Vd. para su conocimiento.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1413-02. Texto en la fuente oficial ↗