Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0146-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 1 de febrero de 2002

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 120, 148, 149, 154, 156 y 158. RD 1624/1992 arts. 59, 61, 71-7-4º y 79

Descripción de hechos

Persona física matriculada en el epígrafe 662.2 del Impuesto sobre el Valor Añadido dedicada a la venta al por menor de toda clase de artículos. Dicha persona va a realizar compras de materias primas en otros países de la Unión Europea.

Cuestión planteada

- Aplicación del régimen del recargo de equivalencia a su actividad, incluso en el caso de constituir una comunidad de bienes con un familiar. - Deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por inversiones. - Declaraciones que se deben presentar por las citadas compras.

Contestación

1.- El artículo 120, apartado uno y dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el régimen especial del recargo de equivalencia tendrá carácter obligatorio.

El artículo 148, apartado uno de la Ley 37/92, declara que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente”.

Por su parte, el artículo 149, apartado uno de la Ley del Impuesto preceptúa que “a los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.

El artículo 154, apartados uno y dos de la citada Ley dispone que:

“Uno. La exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exigible a los comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores.

Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de la obligación de autoliquidación y pago del Impuesto correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes y a las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.

Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles por las que el sujeto pasivo haya renunciado a la exención del Impuesto en los términos previstos en el artículo 20, apartado dos de esta Ley por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.

Tampoco podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.

A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, la prorrata de deducción aplicable en este sector diferenciado de actividad económica durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido a este régimen especial será cero. No procederá efectuar la regularización a que se refiere el artículo 110 de esta Ley en los supuestos de transmisión de bienes de inversión utilizados exclusivamente para la realización de actividades sometidas a este régimen especial”.

Por otro lado, el artículo 156 de la Ley 37/92, determina que “el recargo de equivalencia se exigirá en las siguientes operaciones que estén sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido:

1º. Las entregas de bienes muebles o semovientes que los empresarios efectúen a comerciantes minoristas que no sean sociedades mercantiles.

2º. Las adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes realizadas por los comerciantes a que se refiere el número anterior.

3º. Las adquisiciones de bienes realizadas por los citados comerciantes a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley”.

El artículo 158 de la mencionada Ley del Impuesto establece que “estarán obligados al pago del recargo de equivalencia:

1º. Los sujetos pasivos del Impuesto que efectúen las entregas sometidas al mismo.

2º. Los propios comerciantes sometidos a este régimen especial en las adquisiciones intracomunitarias de bienes e importaciones que efectúen, así como en los supuestos contemplados en el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley”.

2.- El artículo 59 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone que:

“1. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y comercialicen al por menor artículos o productos de cualquier naturaleza no exceptuados en el apartado dos de este artículo.

Las entidades en régimen de atribución de rentas a que se refiere el párrafo anterior sólo quedarán sometidas a este régimen cuando todos sus socios, herederos, comuneros o partícipes sean personas físicas.

2. En ningún caso será de aplicación este régimen especial en relación con los siguientes artículos o productos:

1º. Vehículos accionados a motor para circular por carretera y sus remolques.

2º. Embarcaciones y buques.

3º. Aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves.

4º. Accesorios y piezas de recambio de los medios de transporte comprendidos en los números anteriores.

5º. Joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino, así como la bisutería fina que contenga piedras preciosas, perlas naturales o los referidos metales, aunque sea en forma de bañado o chapado.

A los efectos de este Impuesto se considerarán piedras preciosas, exclusivamente, el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.

Se exceptúan de lo dispuesto en este número:

a) Los objetos que contengan oro o platino en forma de bañado o chapado con un espesor inferior a 35 micras.

b) Los damasquinados.

6º. Prendas de vestir o de adorno personal confeccionadas con pieles de carácter suntuario.

A estos efectos, se consideran de carácter suntuario las pieles sin depilar de armiño, astrakanes, breistchwaz, burunduky, castor, cibelina, cibelina china, cibeta, chinchillas, chinchillonas, garduñas, gato lince, ginetas, glotón, guepardo, jaguar, león, leopardo nevado, lince, lobo, martas, martas Canadá, martas Japón, muflón, nutria de mar, nutria kanchaska, ocelote, osos, panda, pantera, pekan, pisshiki, platipus, tigre, turones, vicuña, visones, zorro azul, zorro blanco, zorro cruzado, zorro plateado y zorro shadow.

Se exceptúan de lo dispuesto en este número los bolsos, carteras y objetos similares así como las prendas confeccionadas exclusivamente con retales o desperdicios, cabezas, patas, colas, recortes, etc., o con pieles corrientes o de imitación.

7º. Los objetos de arte originales, antigüedades y objetos de colección definidos en el artículo 136 de la Ley del Impuesto.

8º. Los bienes que hayan sido utilizados por el sujeto pasivo transmitente o por terceros con anterioridad a su transmisión.

9º. Los aparatos para la avicultura y apicultura, así como sus accesorios.

10º. Los productos petrolíferos cuya fabricación, importación o venta esté sujeta a los Impuestos Especiales.

11º. Maquinaria de uso industrial.

12º. Materiales y artículos para la construcción de edificaciones o urbanizaciones.

13º. Minerales, excepto el carbón.

14º. Hierros, aceros y demás metales y sus aleaciones, no manufacturados.

15º. El oro de inversión definido en el artículo 140 de la Ley del Impuesto”.

El artículo 61, apartado 3, del citado Reglamento declara que “los sujetos pasivos a los que sea de aplicación este régimen especial deberán presentar también las declaraciones-liquidaciones que correspondan en los siguientes supuestos:

1º. Cuando realicen adquisiciones intracomunitarias de bienes, adquieran bienes o reciban servicios relativos a los bienes comprendidos en el régimen especial, entregados o prestados por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.

En estos casos, ingresarán mediante las referidas declaraciones el Impuesto y el recargo que corresponda a los bienes a que se refieran las mencionadas operaciones.

2º. Cuando realicen entregas de bienes a viajeros con derecho a la devolución del Impuesto.

Mediante dichas declaraciones solicitarán la devolución de las cantidades que hubiesen reembolsado a los viajeros, acreditados con las correspondientes transferencias a los interesados o a las entidades colaboradoras que actúen en este procedimiento de devolución del Impuesto.

3º. Cuando efectúen la renuncia a la aplicación de la exención del Impuesto a que se refiere el artículo 20, apartado dos de su Ley reguladora y el artículo 8, apartado 1 de este Reglamento.

En estos casos, ingresarán mediante las correspondientes declaraciones el Impuesto devengado por las operaciones realizadas y en relación con las cuales se hubiese renunciado a la aplicación de la exención”.

Por su parte, el artículo 71, apartado 7, numero 4º del Reglamento establece que “deberán presentar declaración-liquidación especial de carácter no periódico, en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministerio de Hacienda, los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción o actividades a las que les sea aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o el régimen especial del recargo de equivalencia, cuando realicen adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto o bien sean los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º, de la Ley del Impuesto”.

Finalmente, el artículo 79 del mencionado Reglamento dispone que estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa, los sujetos pasivos identificados a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido español que realicen, entre otras operaciones, adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al mismo.

3.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le comunica lo siguiente:

1º.- Se aplicará el régimen especial del recargo de equivalencia a la actividad de venta de artículos de diversas clases, distintos de los enumerados en el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el mismo estado en que son adquiridos por el transmitente, tanto si realizan por un empresario individual o por una comunidad de bienes en que todos sus miembros son personas físicas.

El régimen especial del recargo de equivalencia es de carácter obligatorio cuando se cumplen los requisitos objetivos y subjetivos que delimitan su aplicación.

2º.- Los sujetos pasivos sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia no pueden deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial.

3º.- La consultante deberá presentar una declaración-liquidación no periódica (modelo 309 en euros) por las adquisiciones intracomunitarias de bienes que realice durante el período correspondiente, así como una declaración recapitulativa relativa a dichas adquisiciones intracomunitarias (modelo 349 en euros).

Asimismo, deberá ingresar mediante dicha declaración-liquidación no periódica el Impuesto sobre el Valor Añadido y el recargo de equivalencia que corresponda a los bienes adquiridos objeto de su comercio habitual.

4.- Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0146-02. Texto en la fuente oficial ↗