Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta vinculante V1365-26

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de junio de 2026

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 17; 18-Uno-1º; 77-Uno; 92-Uno-2º; 94-Uno-1º; 97-Uno-3º; 98-Uno; 99; 167- RIVA RD 1624/1992 art. 73; 74-

Descripción de hechos

La entidad consultante, dedicada a la importación de mercancías de terceros países a través de aduanas españolas está interesada en acogerse al régimen de diferimiento en el pago del Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación, previsto en el artículo 167.Dos de la Ley 37/1992 del IVA.

Cuestión planteada

Requisitos para optar por dicho régimen. En particular, obligación de estar incluido en el régimen de devolución mensual (REDEME), forma y plazo para ejercitar la opción, así como obligaciones materiales y formales derivadas del mismo, en especial inclusión en la autoliquidación (modelo 303).

Contestación

1.- De conformidad con el artículo 17 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) “estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador”.

Señala, por otra parte, el artículo 18 de la Ley 37/1992 que:

“Uno. Tendrá la consideración de importación de bienes:

1º. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

(…)”.

De acuerdo con lo anterior, la introducción de bienes desde un país tercero al territorio de aplicación del impuesto tendrá la consideración, a los efectos del impuesto, de importación.

2.- En cuanto a la liquidación de las cuotas del impuesto devengadas con ocasión de la importación, el artículo 167 de la Ley 37/1992 prevé que:

“Uno. Salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.

Dos. En las importaciones de bienes el impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios o, en su caso, por el artículo 167 bis de esta ley.

La recaudación e ingreso de las cuotas del impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.

No obstante, cuando la declaración aduanera se presente en otro Estado miembro conforme a lo previsto en el artículo 179 del Reglamento (UE) 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión, la Administración liquidará el impuesto con base en la información recibida de la aduana del Estado miembro donde se haya presentado la declaración”.

Igualmente, el artículo 73 del Reglamento del impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) prevé que las autoridades aduaneras liquiden el Impuesto sobre el Valor Añadido “simultáneamente con los derechos arancelarios o cuando hubieran debido liquidarse estos de no mediar exención o no sujeción, con independencia de la liquidación que pudiera resultar procedente por cualesquiera otros gravámenes”.

Por otra parte, en cuanto al ingreso de dichas cuotas, de conformidad con el artículo 74 del Reglamento del impuesto:

“1. La recaudación e ingreso de las cuotas tributarias correspondientes a este Impuesto y liquidadas por las Aduanas en las operaciones de importación de bienes se efectuarán según lo dispuesto en el Reglamento General de Recaudación.

No obstante lo anterior:

a) Cuando el importador sea un empresario o profesional que actúe como tal, y tenga un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento, podrá optar por incluir la cuota liquidada por las Aduanas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que reciba el documento en el que conste dicha liquidación, en cuyo caso el plazo de ingreso de las cuotas liquidadas en las operaciones de importación se corresponderá con el previsto en el artículo 72 de este Reglamento. En el supuesto de sujetos pasivos que no tributen íntegramente en la Administración del Estado, la cuota liquidada por las Aduanas se incluirá en su totalidad en la declaración-liquidación presentada a la Administración del Estado. Tratándose de sujetos pasivos que tributen exclusivamente ante una Administración tributaria Foral, se incluirá en su totalidad en una declaración-liquidación que presenten ante la Administración del Estado en el modelo, lugar, forma y plazos que establezca la persona titular del Ministerio de Hacienda.

La opción deberá ejercerse mediante la presentación de una declaración censal ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria durante el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia a la misma o la exclusión.

La opción se referirá a todas las importaciones realizadas por el sujeto pasivo que deban ser incluidas en las declaraciones-liquidaciones periódicas.

La renuncia se ejercerá mediante comunicación al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante presentación de la correspondiente declaración censal y se deberá formular en el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto. La renuncia tendrá efectos para un periodo mínimo de tres años.

Los sujetos pasivos que hayan ejercido la opción a que se refiere este apartado quedarán excluidos de su aplicación cuando su periodo de liquidación deje de coincidir con el mes natural.

La exclusión producirá efectos desde la misma fecha en que se produzca el cese en la obligación de presentación de declaraciones-liquidaciones mensuales.

(…)”.

De acuerdo con lo anterior, el pago de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en las importaciones de bienes deberá efectuarse en el plazo que corresponda derivada de la fecha de la liquidación efectuada por las autoridades aduaneras y su notificación al sujeto pasivo: No obstante, los sujetos pasivos del impuesto podrán optar, en las condiciones previstas en el artículo 74 del Reglamento del impuesto, por aplicar el régimen de diferimiento de pago de las cuotas del impuesto a la importación, en cuyo caso deberán incluirlas en la declaración-liquidación mensual correspondiente al período en el que la consultante reciba el documento de liquidación de las autoridades aduaneras.

Así, en relación con las cuestiones planteadas por la consultante, el artículo 74 establece que la aplicación del régimen de diferimiento precisa que el importador tenga la condición de empresario o profesional y que su período de liquidación coincida con el mes natural. Igualmente, el importador quedará excluido de dicho sistema diferimiento a partir de la fecha en la que su período de liquidación deje de coincidir con el mes natural.

En este sentido, el apartado 3 del artículo 71 del Reglamento del Impuesto establece los supuestos en los que el período de liquidación coincidirá con el mes natural:

“3. El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.

No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando se trate de los empresarios o profesionales que a continuación se relacionan:

1º. Aquéllos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del Impuesto hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros.

2º. Aquéllos que hubiesen efectuado la adquisición de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial o profesional a que se refiere el segundo párrafo del apartado uno del artículo 121 de la Ley del Impuesto, cuando la suma de su volumen de operaciones del año natural inmediato anterior y la del volumen de operaciones que hubiese efectuado en el mismo período el transmitente de dicho patrimonio mediante la utilización del patrimonio transmitido hubiese excedido de 6.010.121,04 euros.

Lo previsto en este número resultará aplicable a partir del momento en que tenga lugar la referida transmisión, con efectos a partir del día siguiente al de finalización del período de liquidación en el curso del cual haya tenido lugar.

A efectos de lo dispuesto en el segundo párrafo del apartado uno del artículo 121 de la Ley del Impuesto, se considerará transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial o profesional aquélla que comprenda los elementos patrimoniales que constituyan una o varias ramas de actividad del transmitente, en los términos previstos en el artículo 76.4 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, con independencia de que sea aplicable o no a dicha transmisión alguno de los supuestos de no sujeción previstos en el número 1.º del artículo 7 de la Ley del Impuesto.

3º. Los comprendidos en el artículo 30 de este Reglamento autorizados a solicitar la devolución del saldo existente a su favor al término de cada período de liquidación.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación incluso en el caso de que no resulten cuotas a devolver a favor de los sujetos pasivos.

4º. Los que apliquen el régimen especial del grupo de entidades que se regula en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto.

5º. Los titulares de los depósitos fiscales de gasolinas, gasóleos o biocarburantes incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos, así como los empresarios o profesionales que extraigan esos productos de los depósitos fiscales”.

Así pues, la inclusión en el registro de devoluciones mensual (REDEME) por parte del sujeto pasivo a la que se refiere el artículo 30 del Reglamento es uno de los supuestos que determina que el periodo de liquidación del Impuesto tendrá carácter mensual.

El cumplimiento de cualquiera de los supuestos establecidos en el artículo 71 que determinan que el periodo de liquidación del sujeto pasivo será mensual será necesario para cumplir con lo establecido en el artículo 74 del Reglamento del Impuesto para acogerse el régimen de diferimiento del Impuesto en las importaciones.

3.- Por lo que se refiere a la presentación de la declaración censal (modelo 036) para ejercitar esta opción de diferimiento en el pago, según el artículo deberá hacerse durante el mes de noviembre, para que surta efectos a partir del 1 de enero del año natural siguiente, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia a la misma o la exclusión.

En relación al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.

De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el teléfono general de información tributaria: 901-33-55-33; o a través de su sede electrónica: http://www.sede.agenciatributaria.gob.es.

4.- Por otra parte, las operaciones de importación objeto de consulta generan simultáneamente unas cuotas soportadas por la consultante, importadora, que podrán ser objeto de deducción con sujeción a lo establecido en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.

En concreto, el artículo 99 establece en su apartado tres que “El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho”.

Por otra parte, el artículo 98.Uno de la Ley 37/1992 dispone que “el derecho a la deducción nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles, salvo en los casos previstos en los apartados siguientes”.

En el caso de las importaciones, de conformidad con el artículo 77.Uno, primer párrafo, de la Ley del impuesto “el devengo del impuesto se producirá en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera, independientemente de que dichas importaciones estén o no sujetas a los mencionados derechos de importación”.

En conclusión, el derecho a deducir dichas cuotas devengadas en las operaciones de importación objeto de consulta podrá ejercitarse bien en la declaración-liquidación en la que, conforme a los artículos 167.Dos de la Ley y 74 del Reglamento del impuesto, en relación con el régimen de diferimiento de diferimiento en el pago del Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación, se haya incluido la cuota del impuesto devengada con la importación, o bien en cualquier otra declaración-liquidación correspondiente a los períodos impositivos siguientes siempre que no hayan transcurrido 4 años desde el nacimiento del derecho a deducir. Esto es, desde el momento en que tenga lugar el devengo de los derechos de importación de conformidad con la normativa aduanera.

Y lo anterior sin perjuicio del cumplimiento del resto de requisitos y condiciones previstas en el Título VIII de la Ley 37/1992 para la deducción de las cuotas devengadas en la importación.

5.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1365-26. Texto en la fuente oficial ↗