Consulta general 1884-99
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de octubre de 1999
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 2 Normas aplicables
- Ley 37/1992 · art. 102.Uno Regla de prorrata
- Ley 37/1992 · art. 103 Clases de prorrata y criterios de aplicación
- Ley 37/1992 · art. 104 La prorrata general
- Ley 37/1992 · art. 106 La prorrata especial
- RD 1624/1992 · art. 28 Opción y solicitudes en materia de deducciones
Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Art. 2; 102-Uno; 103; 104; 106.; RD. 1624/1992: Art. 28.; Acuerdo Santa Sede.;
Descripción de hechos
La Entidad consultante va a realizar un ejecución de obras para una entidad religiosa, la cual aporta la certificación acreditativa de la exención expedida por la A.E.A.T.
Cuestión planteada
Exención de la operación. Incidencia en la deducibilidad de las cuotas soportadas por los bienes y servicios adquiridos para la operación y para el conjunto de la actividad.
Contestación
1.- Según el artículo 2, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE del 29), en la aplicación del Impuesto se tendrá en cuenta lo dispuesto en los Tratados Internacionales que formen parte del ordenamiento interno español.
Por su parte, el Instrumento de Ratificación del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede sobre asuntos económicos, firmado el 3 de Enero de 1979, estableció en su artículo IV, apartado 1, letra c) lo siguiente:
"1. La Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosos y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas tendrán derecho a las siguientes exenciones:
(...) c) Exención total de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de la caridad".
La Orden de 29 de Febrero de 1988 por la que se aclara el alcance de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 12 de Marzo), dispone en su apartado segundo que la exención declarada en el artículo IV, número 1, apartado C), del citado Acuerdo, se entenderá igualmente aplicable al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que concurran una serie de requisitos, entre los que se incluye que los documentos en que consten dichas operaciones se presenten en la dependencia competente de la Delegación o Administración de Hacienda en cuya circunscripción radique el domicilio fiscal de las Entidades, acompañando certificación del Obispado de la Diócesis expresiva de la naturaleza de la Entidad adquirente y del destino de los bienes.
La misma Orden dispone que la Entidad solicitante entregará a su proveedor una copia del documento en el que se reconozca la exención para que no autoliquide ni repercuta el Impuesto, y sirva de justificante a efectos de comprobación administrativa.
En estos términos, es claro que la entidad consultante, cumplidos los requisitos que habilitan la exención, no deberá proceder a la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido por las obras a realizar cuando se le aporte la acreditación de la exención a que se refieren los párrafos anteriores.
2.- De acuerdo con el artículo 102.Uno de la Ley del Impuesto, la regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
El artículo 94.Uno de la misma Ley enumera las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, entre las que no se incluyen las operaciones exentas en virtud del Acuerdo al que se ha hecho referencia en el punto anterior. Por tanto, la entidad consultante deberá aplicar la regla de prorrata como consecuencia de la realización de la ejecución de obras exenta a que se refiere el escrito de consulta.
Dicha regla de prorrata comprende dos modalidades que son la prorrata general y especial.
La aplicación de la regla de prorrata general supone que las cuotas soportadas por el sujeto pasivo se deducirán únicamente en un porcentaje que vendrá determinado por la multiplicación por cien de una fracción en cuyo denominador se incluyan, básicamente, las operaciones sujetas y no exentas realizadas por el sujeto pasivo durante el año natural, mientras que en el denominador se incluirá el total de operaciones, exentas o no, referidas al mismo período de tiempo, todo ello conforme al artículo 104 de la Ley 37/1992.
En caso de que la entidad consultante aplicase esta modalidad de prorrata, la realización de la operación exenta a que se refiere el punto anterior, determinará un porcentaje de deducción inferior a 100, el cual deberá aplicarse sobre el total de cuotas soportadas deducibles para determinar las cuotas a deducir efectivamente.
3.- La regla de prorrata especial se contempla en el artículo 103.Dos de la Ley del Impuesto, según el cual dicha regla será aplicable en los siguientes supuestos:
1º. Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de la misma en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.
El Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), señala en su artículo 28.2 que la citada opción formulará ante la Delegación o Administración de la A.E.A.T. en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo y, salvo acuerdo expreso, se entenderá concedida en los términos solicitados cuando hubiere transcurrido un mes desde su presentación.
Esta presentación deberá efectuarse en el mes de noviembre del año anterior al que deba surtir efecto o, en su caso, dentro del mes siguiente al comienzo de las actividades o de las del sector diferenciado de que se trate.
2º. Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 20 por ciento del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.
Por su parte, el artículo 106 de la Ley 37/1992 establece las reglas de aplicación en esta modalidad de prorrata, que básicamente son las siguientes:
1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.
2ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.
3ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 104, apartados dos y siguientes de la misma Ley.
Por tanto, si se hubiese optado válidamente por la aplicación de esta regla de prorrata, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes o servicios utilizados en la realización de la operación exenta a que se refiere el escrito de consulta, no serían deducibles, pero sí lo serían las cuotas correspondientes a bienes y servicios utilizados en otras operaciones sujetas y no exentas. Las cuotas que se soportasen por la adquisición de bienes y servicios utilizados en el total de la actividad serían deducidas aplicando el porcentaje a que se refiere el número anterior de esta contestación.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1884-99. Texto en la fuente oficial ↗