Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 1052-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 26 de mayo de 1997

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 13, 14, 15, 71, 82, 85, 165. RD 1624/1992, Art. 78, 79, 80, 81. RD 338/1990, Art. 2-d), 16.

Descripción de hechos

La consultante ha adjudicado a una empresa holandesa el suministro de publicaciones extranjeras por importe de 9.718.778,- pesetas, IVA incluido. Las publicaciones se expiden desde Holanda hasta el territorio de aplicación del IVA español.

Cuestión planteada

Régimen a efectos del IVA.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho tributo grava, entre otras operaciones, las adquisiciones intracomunitarias de bienes, definidas en el artículo 15 de la Ley citada en los siguientes términos:

"Artículo 15.- Concepto de adquisición intracomunitaria de bienes.

Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.

Dos. Cuando los bienes adquiridos por una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional sean transportados desde un territorio tercero e importados por dicha persona en otro Estado miembro, dichos bienes se considerarán expedidos o transportados a partir del citado Estado miembro de importación."

2.- El hecho de que una operación responda al concepto de adquisición intracomunitaria de bienes no significa que necesariamente esté sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Dicha sujeción se deriva de los artículos 13 y 14 de la Ley 37/1992, que disponen lo que sigue:

"Artículo 13.- Hecho imponible.

Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto:

1º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.

No se comprenden en estas adquisiciones intracomunitarias de bienes las siguientes:

a) Las adquisiciones de bienes cuya entrega se efectúe por un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro desde el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes.

b) Las adquisiciones de bienes cuya entrega haya tributado con sujeción a las reglas establecidas para el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro en el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes.

c) Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las entregas de bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje comprendidas en el artículo 68, apartado dos, número 2º de esta Ley.

d) Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las ventas a distancia comprendidas en el artículo 68, apartado tres de esta Ley.

e) Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las entregas de bienes objeto de Impuestos Especiales a que se refiere el artículo 68, apartado cinco de esta Ley.

f) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega en el Estado de origen de la expedición o transporte haya estado exenta del Impuesto por aplicación de los criterios establecidos en el artículo 22, apartados uno al once de esta Ley.

(...)

Artículo 14.-Adquisiciones no sujetas.

Uno. No estarán sujetas al Impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes, con las limitaciones establecidas en el apartado siguiente, realizadas por las personas o entidades que se indican a continuación:

(...)

3º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.

Dos. La no sujeción establecida en el apartado anterior sólo se aplicará respecto de las adquisiciones intracomutarias de bienes, efectuadas por las personas indicadas, cuando el importe total de las adquisiciones de bienes procedentes de los demás Estados miembros, excluido el Impuesto devengado en dichos Estados, no haya alcanzado en el año natural precedente el equivalente en pesetas a 10.000 Ecus.

La no sujeción se aplicará en el año natural en curso hasta alcanzar el citado importe.

En la aplicación del límite a que se refiere este apartado debe considerarse que el importe de la contraprestación relativa a los bienes adquiridos no podrá fraccionarse a estos efectos.

Para el cálculo del límite indicado en este apartado se computará el importe de la contraprestación de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartado tres de esta Ley cuando, por aplicación de las reglas comprendidas en dicho precepto, se entiendan realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto.

Tres. Lo dispuesto en el presente artículo no será de aplicación respecto de las adquisiciones de medios de transporte nuevos y de los bienes que constituyen el objeto de los Impuestos Especiales, cuyo importe no se computará en el límite indicado en el apartado anterior.

Cuatro. No obstante lo establecido en el apartado uno, las operaciones descritas en él quedarán sujetas al Impuesto cuando las personas que las realicen opten por la sujeción al mismo, en la forma que se determine reglamentariamente.

La opción abarcará un período mínimo de dos años."

En el supuesto a que se refiere el escrito de consulta nos hallamos ante un supuesto de adquisición intracomunitaria de bienes efectuada por una persona jurídica de derecho público que no actúa como empresario o profesional, por importe muy superior al fijado en el artículo 14 de la Ley (10.000 ecus). Por lo tanto, dicha adquisición intracomunitaria de bienes estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido español.

3.- Otros preceptos de la Ley 37/1992 relevantes a efectos de la consulta planteada son los siguientes:

- El artículo 71, que se refiere al lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, señalando lo siguiente en su apartado uno:

"Artículo 71.- Lugar de realización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

Uno. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente."

- El artículo 82, que en materia de base imponible señala lo que sigue en su apartado uno:

"Artículo 82.- Base imponible.

Uno. La base imponible de las adquisiciones intracomunitarias de bienes se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el capítulo anterior.

En particular, en las adquisiciones a que se refiere el artículo 16, número 2º de esta Ley la base imponible se determinará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79, apartado tres de la presente Ley.

En el supuesto de que el adquirente obtenga la devolución de los impuestos especiales en el Estado miembro de partida de la expedición o del transporte de los bienes, se regularizará su situación tributaria en la forma que se determine reglamentariamente."

- El artículo 85, que considera como sujetos pasivos del impuesto en las adquisiciones intracomunitarias de bienes a quienes las realizan.

- El artículo 165, que establece reglas especiales en materia de facturación aplicables a las adquisiciones intracomunitarias de bienes, señalando lo que sigue en sus apartados uno y dos:

"Artículo 165. Reglas especiales en materia de facturación.

Uno. En el supuesto a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º y en las adquisiciones intracomunitarias definidas en el artículo 13, número 1º, ambos de esta Ley, se unirá al justificante contable de cada operación un documento que contenga la liquidación del Impuesto.

Dicho documento se ajustará a los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

Dos. Las facturas recibidas, los justificantes contables, los documentos indicados en el apartado anterior y los duplicados de las facturas emitidas deberán conservarse durante el plazo de prescripción del Impuesto.

Cuando las facturas recibidas se refieran a bienes de inversión deberán conservarse durante su correspondiente período de regularización y los cinco años siguientes.

Asimismo, la consultante deberá cumplir las obligaciones formales establecidas para los sujetos pasivos del Impuesto en el artículo 164 de la Ley 37/1992. En particular, deberá solicitar un número de identificación fiscal y presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias a que se refieren los artículos 78 a 81 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).

4.- Por lo que se refiere al número de identificación fiscal específico atribuido a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido a las personas o entidades que realicen operaciones intracomunitarias, los artículos 2º,d) y 16º del Real Decreto 388/1990, de 9 de marzo (BOE de 14 y 16 de marzo) disponen lo que sigue:

"Artículo 2º. Reglas generales para la composición del Número de Identificación Fiscal.- El Número de Identificación Fiscal será:

(...)

d) Para las personas o Entidades que realicen las operaciones intracomunitarias a que se refiere el artículo 16 de este Real Decreto, el Número de Identificación Fiscal será el que les corresponda según las reglas anteriores con el prefijo ES, conforme al estándar internacional código ISO-3166 alfa 2.

(...)

Artículo 16. Identificación de los empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

1. A efectos de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrán atribuido el Número de Identificación Fiscal definido en la letra d) del artículo 2º de este Real Decreto las siguientes personas o entidades:

1º. Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes, prestaciones de servicios o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al citado Impuesto, incluso si los bienes objeto de dichas adquisiciones intracomunitarias se utilizan en la realización de actividades empresariales o profesionales en el extranjero.

2º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectúen estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 13, número 1º y 14 de la Ley reguladora del mismo.

(...)".

5.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 quater A,a) de la Sexta Directiva comunitaria, de 17 de mayo de 1997, en la que se establece el sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable en todos los Estados miembros de la Comunidad Europea, la entrega de bienes efectuada por el proveedor holandés, que está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de aquel país, estará exenta de dicho tributo, en los términos que establezca la legislación holandesa, al tratarse de una entrega de bienes expedidos de Holanda a la Península y cuyo destinatario es una persona jurídica que efectúa una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido español. Por tanto, no procederá repercusión alguna del tributo holandés y si se efectuase dicha repercusión, la consultante no estará obligada a soportarla.

B) Resolución.

De conformidad con lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente Resolución:

1.- La consultante efectúa adquisiciones intracomunitarias de bienes (libros) en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, sujetas y no exentas de dicho tributo, debiendo ingresar el importe correspondiente y cumplir las obligaciones materiales y formales que la normativa del impuesto establece a cargo de los sujetos pasivos del mismo. En particular, la consultante deberá solicitar el número de identificación fiscal específico previsto para las operaciones intracomunitarias (artículos 2º,d) y 16 del Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo), emitir el documento que contenga la liquidación del impuesto a que se refiere el artículo 165 de la Ley 37/1992 y presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias regulado en los artículos 78 a 81 del Reglamento del Impuesto.

2.- De conformidad con las normas de armonización comunitaria, la entrega de bienes efectuada por la entidad holandesa para la consultante está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido holandés. No obstante, dicha entrega estará exenta del tributo citado, no procediendo repercusión por el mismo, siempre que la consultante comunique al proveedor holandés el número de identificación fiscal atribuido a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por la Administración española, dado que se trata de una entrega de bienes expedidos o transportados desde Holanda hasta otro Estado miembro de la Comunidad Europea.

3. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1052-97. Texto en la fuente oficial ↗