Consulta general 0548-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de marzo de 2001
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 21.5º Exenciones en las exportaciones de bienes
- Ley 37/1992 · art. 22.Catorce Exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones
- Ley 37/1992 · art. 70.Uno.2º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales
- Ley 37/1992 · art. 72 Lugar de realización de los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 21-5º, 22-14, 70-Uno-2º, 72
Descripción de hechos
La consultante, mercantil establecida en territorio de aplicación del Impuesto, es una empresa dedicada a gestionar frente a las autoridades tributarias españolas, el IVA soportado por empresarios no establecidos en nuestro país. Ha contratado los servicios de una empresa de mensajería, la cual se ocupa de sus envíos al extranjero, tanto dentro como fuera de la Comunidad. A su vez, la consultante refactura estos servicios a los destinatarios de sus operaciones que son empresarios establecidos dentro y fuera de la Comunidad.
Cuestión planteada
- Sujeción al Impuesto de los servicios de mensajería internacional de los que la consultante es destinataria. - Sujeción al Impuesto de los servicios de mensajería prestados por la consultante para los destinatarios de sus servicios de gestión de devoluciones tributarias.
Contestación
1.- El artículo 70 apartado Uno, ordinal 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que se entenderán prestados en territorio de aplicación del Impuesto – y por lo tanto sujetos al mismo -, los transportes por la parte del trayecto realizada en el mismo, incluidos su espacio aéreo y aguas jurisdiccionales.
El artículo 72 de la Ley del Impuesto, contiene una regla especial aplicable a los transportes intracomunitarios de bienes. Se trata de transportes cuyos lugares de inicio y de llegada están situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes. Este tipo de transportes se localizan en territorio de aplicación del Impuesto cuando se inicien en ese territorio, salvo que el destinatario del transporte hubiese comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro o bien cuando, iniciándose en otro Estado miembro, el destinatario de la operación comunicara al transportista un número de identificación IVA atribuido por la Administración española.
Así pues, suponiendo que en todo caso la consultante comunica a la empresa de mensajería internacional su NIF IVA español, se entenderán localizados en territorio de aplicación del Impuesto los servicios de mensajería que reciba de ésta en los siguientes casos:
a) Cuando se trate de transportes intracomunitarios de bienes.
b) En otro caso, cuando los transportes se desarrollen al menos en parte en el territorio de aplicación del IVA español. A estos efectos, habrá de tenerse en cuenta que el apartado Dos del artículo 3 de la Ley del Impuesto define el territorio de aplicación del mismo como la totalidad del territorio español, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977 de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito. Las Islas Canarias y las ciudades autónomas de Ceuta y Melilla quedan excluidas de dicho territorio.
2.- Una vez definidos qué servicios de transporte se entienden localizados en territorio de aplicación del Impuesto, habremos de comprobar si resulta aplicable alguna exención a los mismos.
En relación con los transportes recogidos en la letra a) del apartado 1 de esta consulta, el artículo 22 apartado Catorce de la Ley del Impuesto, exime del mismo las prestaciones de transporte intracomunitario de bienes, con destino a las Islas Azores o Madeira o procedentes de dichas islas.
En relación con los transportes recogidos en la letra b) del apartado 1 de esta consulta, el artículo 21 número 5º de la Ley del Impuesto, declara exentas las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:
a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.
b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.
La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
Así pues, estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios consistentes en el transporte de cartas y paquetes, cuando el destino de dichos bienes se encuentre fuera del territorio de la Comunidad.
3.- Según el tenor de la consulta, la consultante “refactura” a sus clientes los servicios que recibe de la empresa de mensajería. Con esta expresión parece dar a entender que, aparte de cobrarles sus servicios de gestión administrativa, les factura además separadamente los servicios de mensajería necesarios para realizar aquélla.
Ahora bien, dada la índole de la actividad desarrollada por la consultante, debemos entender que lo que realiza es una prestación de servicios de las previstas en el artículo 70.Uno.5º.d) de la Ley del Impuesto, que no se considerará realizada en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se preste por un empresario o profesional establecido en dicho territorio –la consultante- y el destinatario de los mismos –el empresario cuyas devoluciones gestiona ésta -, esté establecido o domiciliado fuera de la Comunidad o sea un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro.
Ocuparse de hacer llegar a estos clientes la documentación relativa a sus gestiones, no sería sino una parte de un servicio global más complejo que es el que hemos procedido a calificar y localizar.
4.- Puesto que el IVA es un impuesto armonizado, es preciso advertir a la consultante que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 9, apartado 2 letra e) de la Directiva 77/388/CEE del Consejo de 17 de mayo de 1977, las prestaciones de servicios que realice para empresarios o profesionales establecidos en otros Estados miembros de la Unión Europea, se entenderán localizados en sede del destinatario y sujetos a sus respectivos impuestos sobre Volumen de Negocios. Este Centro Directivo no puede informarle acerca de las obligaciones materiales y formales que las diferentes legislaciones fiscales comunitarias establecen en relación con dichas prestaciones de servicios.
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0548-01. Texto en la fuente oficial ↗