Consulta general 0485-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 10 de diciembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.9º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 70.Uno.3º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales
- Ley 37/1992 · art. 91 Tipos impositivos reducidos
- Ley 37/1992 · art. 141 Régimen especial de las agencias de viajes
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 20-uno-9º, 70-uno-3º, 91, 141
Descripción de hechos
Una entidad mercantil española organiza en España, colonias de verano para niños de 10 a 12 años, con el fin fundamental de impartir clases de inglés, ofreciendo hospedaje y otros servicios ajenos, junto a los educacionales que son propios. También organiza cursos de idiomas en el extranjero, contratando los servicios, incluido el alojamiento, con empresas del país donde se van a celebrar los cursos.
Cuestión planteada
- Exención de las operaciones.- Tipo aplicable, en su caso.
Contestación
Colonias de verano en España, utilizando la consultante, únicamente, medios propios.
1. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado del 29), están exentas del mencionado Impuesto las siguientes operaciones:
"9º. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
La exención no comprenderá las siguientes operaciones:
a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.
En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.
b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.
c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo.
d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso.
2.- El artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de Diciembre, (Boletín Oficial del Estado del 31), establece que tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas a efectos de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley 37/1992, aquellos centros educativos cuya actividad esté reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros Entes públicos competentes en la materia.
En relación con lo previsto en el citado artículo 7 del Reglamen-to, la Resolución de 4 de marzo de 1993, de la Dirección General de Tributos (Boletín Oficial del Estado de 26 de marzo), ha señalado lo siguiente:
"Las competencias en materia de educación han sido transferidas por el Estado a diversas Comunidades Autónomas, resultando con ello que su regulación es diferente en unas y otras Comunidades y, por tanto, también es distinto el planteamiento relativo al requisito del reconocimiento o autorización del Centro educativo en cada una de ellas. Unas Comunidades lo exigen para el regular funcionamiento del Centro, mientras que otras no lo prevén en su legislación.
Sin embargo, la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido relativa a estas exenciones debe interpretarse de forma que no resulten soluciones distintas en unos casos que en otros, al objeto de evitar distorsiones en el funcionamiento del tributo que serían contrarias a los principios armonizadores del mismo.
En este sentido, debe considerarse que el requisito del previo reconocimiento o autorización del Centro de enseñanza sólo puede condicionar la exención de los servicios prestados por el mismo cuando dicho Centro radique en una Comunidad Autónoma cuya legislación aplicable exija el previo cumplimiento del mencionado requisito.
En aquellas otras cuya legislación no lo exija, el problema debe resolverse en atención a la clase o naturaleza de las actividades desarrolladas por el Centro en cuestión, de forma que dicho Centro se considerará autorizado o reconocido, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando sus actividades sean única o principalmente enseñanzas incluidas en algún plan de estudios que haya sido objeto del mencionado reconocimiento o autorización, bien sea por la legislación de la propia Comunidad o por la del Estado que resulte aplicable".
A efectos de lo previsto en la citada Resolución, tendrán la consideración de centros educativos aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza.
3. - El artículo 70,Uno, 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), establece que se entienden prestados en el territorio de aplicación del Impuesto , cuando materialmente se realicen en dicho territorio, los servicios de carácter cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo o similares, comprendidos los de organización de los mismos, así como los demás accesorios de los anteriores.
4. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, el Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo en los supuestos previstos en el artículo 91 de la propia Ley.
El artículo 91, apartado uno.2, número 9º de la Ley 37/1992, dispone que se aplicará el tipo reducido del 7 por ciento a las prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 8º de la propia Ley cuando tales prestaciones de servicios no estén exentas del Impuesto en virtud de lo previsto en este último precepto.
Por lo tanto, los servicios prestados por el consultante en las colonias de verano, realizados en España, relativos al aprendizaje del inglés, hospedaje, comidas, y otras actividades lúdicas, utilizando exclusivamente medios propios, estarán exentos si se considera al consultante una entidad privada autorizada, conforme a lo dicho en el punto anterior, o tributarán al tipo del 7 por ciento.
Colonias de verano en España y Cursos de idiomas en el extranjero prestados con medios propios y ajenos.
1. - De conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 120, y en el apartado uno del artículo 141, ambos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación con carácter obligatorio a las operaciones realizadas por las agencias de viajes y los organizadores de circuitos turísticos cuando actúen en nombre propio frente a los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresario o profesionales.
El mismo apartado uno del citado artículo 141 establece que a efectos del citado régimen especial se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
2. - Los artículos 141 a 147 de la Ley 37/1992 regulan el régimen especial denominado "de las agencias de viajes" en dicho Impuesto.
Dicha regulación constituye la transposición al derecho interno español de lo previsto en el artículo 26 de la Directiva 77/388/CEE (Sexta Directiva en materia de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido en la Comunidad Europea).
3. - En relación con el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta hay que tener en cuenta lo indicado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 22 de octubre de 1998 en los asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97.
Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:
"20.... las razones subyacentes al régimen especial aplicable a las agencias de viajes y a los organizadores de circuitos turísticos son igualmente válidas en el supuesto en que el operador económico no sea una agencia de viajes o un organizador de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos, pero efectúe operaciones idénticas (...)
21.En efecto, una interpretación que reserve la aplicación del artículo 26 de la Sexta Directiva únicamente a los operadores económicos que sean agencias de viajes u organizadores de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos daría lugar a que prestaciones idénticas estuviesen comprendidas dentro del ámbito de aplicación de disposiciones diferentes según el estatuto formal del operador económico.
22.Por último, como señaló el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, hacer depender la aplicación del régimen especial previsto en el artículo 26 de la Sexta Directiva de una calificación previa del operador sería contrario al objetivo de esta disposición, crearía una distorsión de competencia entre los operadores y comprometería la aplicación uniforme de la Sexta Directiva.
23.Por tanto, procede señalar que el régimen del artículo 26 de la Sexta Directiva se aplica a los operadores económicos que organicen en su propio nombre viajes o circuitos turísticos y que, para suministrar las prestaciones de servicios generalmente vinculadas a este tipo de actividad, recurran a otros sujetos pasivos, aunque aquello no tengan formalmente el estatuto de agencia de viajes o de organizador de circuitos turísticos."
4. - En consecuencia con lo anteriormente expuesto, la empresa consultante deberá aplicar el régimen especial denominado "de las agencias de viajes" regulado en el Capítulo VI del Título IX de la Ley 37/1992 a las ventas en nombre propio que efectúe de las colonias de verano en España y los viajes de estudio en el extranjero ( “colonias y cursos" que comprenden servicios de transporte, alojamiento, manutención, enseñanza, etc.) en cuya organización han utilizado bienes que les han sido entregados o servicios que les han sido prestados por otros empresarios o profesionales (servicios de transporte, alojamiento, manutención, enseñanza y otros).
Entre las características básicas del mencionado régimen de tributación cabe señalar las siguientes:
a) Las operaciones efectuadas por la referida empresa respecto de cada “colono” o “viajero” (transporte, alojamiento, manutención, enseñanza y otras) para la realización de los servicios de “colonias” y de los “viajes” al extranjero, a los que se refiere la consulta, tendrán la consideración de prestación de servicios única que, en virtud de lo establecido en el artículo 144 de la Ley 37/1992, se entenderá realizada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español (pues es en dicho territorio donde está situado el establecimiento del organizador), y estará por tanto sujeta a dicho Impuesto.
b) La base imponible de dichas operaciones será el margen bruto de la citada empresa organizadora de la “colonia” o del “viaje” al extranjero.
A estos efectos, se considera margen bruto del organizador consultante, la diferencia entre la cantidad total cargada al cliente, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación, y el importe efectivo, impuestos incluidos, de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que, efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por el organizador de la “colonia” o del “viaje” para su utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del “colono” o “viajero”.
c) Cuando las entregas de bienes o prestaciones de servicios comprendidos
en el servicio único sometido al régimen especial se realicen total o parcialmente fuera de la Comunidad Europea, estará exenta del Impuesto la parte de dicho servicio único correspondiente a las entregas de bienes o prestaciones de servicios integrantes del mismo que, adquiridos por las empresas organizadoras del “viaje” en beneficio del viajero y utilizados para realizar el viaje, sean efectuadas fuera de la Comunidad Europea.
d) El tipo impositivo aplicable a las operaciones en régimen especial de las agencias de viajes sujetas y no exentas es el tipo general del 16 por ciento. Dicho tipo se aplicará sobre la base imponible de la operación en régimen especial, es decir, sobre el margen bruto del organizador del viaje.
5. - La presente contestación rectifica la anterior Resolución de fecha 21 de marzo de 2002 que, en consecuencia, queda anulada.
6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0485-02. Texto en la fuente oficial ↗