Consulta general 0112-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de enero de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 8 Concepto de entrega de bienes
• Ley 37/1992 · art. 13 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 68 Lugar de realización de las entregas de bienes
• Ley 37/1992 · art. 25 Exenciones en las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.24º·25º Exenciones en operaciones interiores

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4,8,13,68,25,20-Uno-24º y 20-Uno-25º

Descripción de hechos

Empresario dedicado a la actividad de alquiler de vehículos sin conductor vende dichos vehículos, después de su utilización, tanto a empresarios como a particulares, la mayoría de ellos residentes en Francia.

Cuestión planteada

Localización de la operación.

Contestación

1. - El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Asimismo el artículo 8, apartado Uno, de dicha Ley establece que se considerarán entregas de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

2. - De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 68, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.

El apartado Dos, número 1º, del mismo artículo, establece que también se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicie en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado Cuatro de este artículo.

3. - Por otra parte, el artículo 25 de la Ley del Impuesto, relativo a las exenciones en las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro dispone:

"Estarán exentas del Impuesto, las siguientes operaciones:

Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en un Estado miembro distinto del Reino de España.

b) Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero que esté identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España.

La exención descrita en este apartado no se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Ley.

Tampoco se aplicará esta exención a las entregas de bienes acogidas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección regulado en el Capítulo IV del Título IX de esta Ley.

Dos. Las entregas de medios de transporte nuevos, efectuadas en las condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los adquirentes en destino sean las personas comprendidas en el penúltimo párrafo del apartado precedente o cualquiera otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional.

(…)".

El artículo 20 de la Ley 37/1992 regula las denominadas exenciones en operaciones interiores. Dicho precepto, en su apartado uno, números 24º y 25º, contiene las denominadas "exenciones técnicas", destinadas a evitar supuestos de doble imposición, que declaran exentas determinadas entregas de bienes en relación con los cuales el empresario vendedor no pudo deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado con ocasión de su adquisición. Dicho precepto establece lo que sigue:

"Artículo 20.- Exenciones en operaciones interiores.

Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(...)

24º. Las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el transmitente en la realización de operaciones exentas del Impuesto en virtud de lo establecido en este artículo, siempre que al sujeto pasivo no se le haya atribuido el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición, afectación o importación de dichos bienes o de sus elementos componentes.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se considerará que al sujeto pasivo no se le ha atribuido el derecho a efectuar la deducción parcial de las cuotas soportadas cuando haya utilizado los bienes o servicios adquiridos exclusivamente en la realización de operaciones exentas que no originen el derecho a la deducción, aunque hubiese sido de aplicación la regla de prorrata.

Lo dispuesto en este número no se aplicará:

A las entregas de bienes de inversión que se realicen durante su período de regularización.

Cuando resulten procedentes las exenciones establecidas en los números 20º, 21º y 22º anteriores.

25º. Las entregas de bienes cuya adquisición, afectación o importación o la de sus elementos componentes hubiera determinado la exclusión total del derecho a deducir en favor del transmitente en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley."

4. - El artículo 13 número 2º de la misma Ley, establece que tienen la consideración de vehículos terrestres accionados a motor nuevos, los que cumplen cualquiera de las siguientes condiciones:

1ª. Que su entrega se efectúe antes de los seis meses siguientes a la fecha de su entrada en funcionamiento.

2ª. Que no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros.

Los vehículos terrestres accionados a motor que no cumplen ninguna de estas condiciones son vehículos usados.

5. - Por todo lo anterior esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

I. En el supuesto de que el coche vendido por el consultante a un empresario o a un particular residentes ambos en un Estado miembro de la Unión Europea distinto del Reino de España tuviese la condición de “nuevo” a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo señalado en el apartado 4 anterior, dicha venta estará exenta en todo caso del Impuesto sobre el Valor Añadido español en tanto que “entrega intracomunitaria” de bienes por concurrir los siguientes requisitos exigidos para ello en el artículo 25 de la Ley 37/1992:

a) Ser efectuada dicha entrega (venta) por el empresario español a un adquirente que tiene la condición de empresario identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en Francia y así se lo acredita al empresario español vendedor, o a un particular.

b) Ser los coches transportados de España a Francia con ocasión de dicha venta por el empresario español vendedor, por el adquirente de los mismos o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de cualquiera de los dos anteriores.

II. En el supuesto que el coche vendido por el consultante a un empresario o a un particular residentes en España tuviese la condición de “nuevo” a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo señalado en el apartado 4 anterior, dicha venta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido español salvo que a la venta del coche efectuada por el empresario español le fuese aplicable alguno de los supuestos de exención previstos en los números 24º y 25º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 (que se corresponden con los supuestos de exención previstos en la letra c) de la parte B del artículo 13 de la Directiva 77/388/CE), debido a que el vendedor del coche no hubiese tenido derecho, en los términos señalados en dichos preceptos, a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido que él soportó con ocasión de la adquisición del coche.

III. En el supuesto de que el coche objeto de una venta efectuada por el consultante a un empresario o a un particular residentes ambos en un Estado miembro de la Unión Europea distinto del Reino de España no tuviese la consideración de “nuevo” a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo señalado en el apartado 4 anterior, en la tributación de dicha venta por el Impuesto sobre el Valor Añadido español cabría distinguir las siguientes posibles situaciones:

a) Que el empresario español vendedor del coche aplicase a dicha venta el régimen especial de los bienes usados (bienes de ocasión).

En este caso, dicha venta estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido español, pues, según lo dispuesto en el último párrafo del apartado uno del artículo 25 de la Ley 37/1992, no resultaría aplicable a la misma la exención prevista en dicho artículo para las entregas intracomunitarias de bienes. Según lo dispuesto en el artículo 138 de la citada Ley, en la factura que debe expedir el empresario español por la referida venta no puede consignarse de manera separada la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido español repercutido, debiendo entenderse que dicha cuota está comprendida en el precio total de la operación. Según establece el número 2º del artículo 51 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido español, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, en dicha factura el empresario español vendedor deberá hacer constar la circunstancia de que la venta ha tributado por dicho Impuesto con arreglo al régimen especial de los bienes usados (bienes de ocasión) previsto en la Directiva 94/5/CE, haciendo mención expresa a tal Directiva.

b) Que el empresario español vendedor del coche no aplicase a la referida venta el régimen especial de bienes usados (bienes de ocasión).

En este caso cabe distinguir a su vez las dos siguientes posibilidades:

a’) Que a la venta del coche efectuada por el empresario español le fuese aplicable alguno de los supuestos de exención previstos en los números 24º y 25º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, debido a que el empresario español vendedor del coche no hubiese tenido derecho, en los términos señalados en dichos preceptos, a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido que él soportó con ocasión de la adquisición del coche.

En tal caso, a la referida venta le resultará aplicable aquél de los referidos supuestos de exención de los previstos en los números 24º o 25º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 que proceda, y no el previsto en el artículo 25 de la Ley 37/1992 para las entregas intracomunitarias de bienes aunque también concurran respecto de la misma los requisitos exigidos para la aplicación de este último supuesto de exención.

b’) Que a la venta del coche efectuada por el empresario español no le resultase aplicable ninguno de los referidos supuestos de exención previstos en los números 24º y 25º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992.

En tal caso, a la venta del coche que realiza el empresario español a esa Sociedad le resultaría aplicable la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 37/1992 para las entregas intracomunitarias de bienes, por concurrir respecto de la misma los requisitos exigidos para ello en dicho precepto a que se ha hecho referencia en el apartado 2 anterior.

IV. En el supuesto de que el coche vendido por el consultante a un empresario o a un particular residentes en España no tuviese la condición de “nuevo” a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido

según lo señalado en el apartado 4 anterior, dicha venta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido español salvo que a la venta del coche le fuese aplicable alguno de los supuestos de exención previstos en los números 24º y 25º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, debido a que el vendedor del coche no hubiese tenido derecho, en los términos señalados en dichos preceptos, a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido que él soportó con ocasión de la adquisición del coche.

6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0112-01. Texto en la fuente oficial ↗