Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta vinculante V2549-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 22 de diciembre de 2005

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 148; 149; 156-1º;157;159; 163. RIVA RD 1624/1992 art. 59-2-5º

Descripción de hechos

La consultante tiene como actividad principal la importación, venta y distribución de relojes, joyería y bisutería. Entre sus distribuidores autorizados se encuentran comerciantes personas físicas y entidades en régimen de atribución de rentas, con los que realiza las siguientes operaciones: - Venta de relojes y brazaletes de oro o platino con piedras preciosas, mixtos y de acero, para que los distribuidores los revendan a consumidores finales. - Venta de piezas de recambio para que los distribuidores puedan efectuar las reparaciones que les encarguen los consumidores finales. - Venta de herramientas especializadas para que los distribuidores puedan efectuar las mencionadas reparaciones.

Cuestión planteada

Si debe repercutir el recargo de equivalencia a los distribuidores autorizados por las operaciones citadas anteriormente.

Contestación

1.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que: “El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.

En su apartado dos, el citado artículo148 precisa que: “En el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.”

El concepto de comerciante minorista viene regulado en el artículo 149, apartado uno, de la Ley del Impuesto que preceptúa lo siguiente:

“Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Por otro lado, el artículo 59, apartado 2, número 5º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), determina que, en ningún caso, será de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con los siguientes artículos o productos:

"5º. Joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino, así como la bisutería fina que contenga piedras preciosas, perlas naturales o los referidos metales, aunque sea en forma de bañado o chapado.

A los efectos de este Impuesto se considerarán piedras preciosas, exclusivamente, el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.

Se exceptúan de lo dispuesto en este número:

a) Los objetos que contengan oro o platino en forma de bañado o chapado con un espesor inferior a 35 micras.

b) Los damasquinados".

En consecuencia, no resultará de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con los artículos o productos de joyería a que se refiere el artículo 59, apartado 2, número 5º, anteriormente transcrito. En particular, estarán excluidos de dicho régimen especial los relojes y brazaletes de platino, oro y chapado con espesor superior a 35 micras objeto de consulta, así como aquellos que contengan piedras preciosas.

2.- En relación con la actividad de reparación de relojes que llevan a cabo los clientes de la consultante, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 11 de la Ley 37/1992, hay que tener en cuenta que dichas operaciones tienen la consideración de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cualquiera que sea el coste de los materiales aportados por quien lleve a cabo dichas operaciones, salvo que se trate de una renovación o reconstrucción de los relojes y brazaletes que se considerará como entrega de bienes en el citado tributo conforme el artículo 8, apartado uno de la mencionada Ley.

El artículo 156, número 1º de la Ley del Impuesto declara que el recargo de equivalencia se exigirá en las entregas de bienes muebles o semovientes sujetas y no exentas del Impuesto que los empresarios efectúen a comerciantes minoristas que no sean sociedades mercantiles.

A tales efectos, según lo previsto en el artículo 149, apartado uno, número 1º de dicha Ley, transcrito anteriormente, se considerarán comerciantes minoristas a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido los sujetos pasivos que realicen con habitualidad ventas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

En consecuencia, el régimen especial del recargo de equivalencia no se aplicará en ningún caso respecto de las operaciones de reparación de relojes, ni en relación a las piezas de recambio adquiridas por quienes las vayan a utilizar en dichas operaciones.

3.- Por su parte el artículo 157 de la Ley, enumera los supuestos de no aplicación del recargo de equivalencia, señalando que:

“Se exceptúan de lo dispuesto en el artículo anterior las siguientes operaciones:

1º. Las entregas efectuadas a comerciantes que acrediten, en la forma que reglamentariamente se determine, no estar sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia.

2º. Las entregas efectuadas por los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca con sujeción a las normas que regulan dicho régimen especial.

3º. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de bienes de cualquier naturaleza que no sean objeto de comercio por el adquirente.

4º. Las operaciones del número anterior relativas a artículos excluidos de la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia.”

4.- De acuerdo con lo expuesto podemos señalar, que las operaciones de reparación así como las de venta de relojes y brazaletes de platino, oro y chapado con espesor superior a 35 micras, o que contengan piedras preciosas, quedan excluidas del régimen de recargo de equivalencia tributando por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por lo que respecta a la venta al menor de relojes o brazaletes con características distintas a los anteriores, tributarán por el régimen del recargo de equivalencia constituyendo un sector diferenciado de la actividad económica.

La venta de herramientas para efectuar reparaciones de los relojes y brazaletes también queda excluida del recargo de equivalencia al tratarse de una entrega que no va a ser objeto de comercio por el adquirente.

5.- El artículo 163 de la Ley del Impuesto establece que “las personas o entidades que no sean sociedades mercantiles y realicen habitualmente operaciones de ventas al por menor estarán obligadas a acreditar ante sus proveedores o, en su caso, ante la Aduana, el hecho de estar sometidos o no al régimen especial del recargo de equivalencia en relación con las adquisiciones o importaciones de bienes que realicen".

Por otra parte, el artículo 159 de la Ley 37/1992 determina que los sujetos pasivos (los proveedores) están obligados a efectuar la repercusión del recargo de equivalencia sobre los respectivos adquirentes en la forma establecida en el artículo 88 de la citada Ley.

Las obligaciones del proveedor vienen reguladas en el artículo 162 que establece que la liquidación e ingreso del recargo de equivalencia se efectuarán conjuntamente con el Impuesto sobre el Valor Añadido y ajustándose a las mismas normas establecidas para la exacción de dicho Impuesto.

Por tanto, la consultante cuando resulte ser la proveedora de un comerciante minorista en recargo de equivalencia deberán repercutirle el Impuesto devengado con ocasión de las entregas que realice excepto cuando estos acrediten no estar sometidos a dicho régimen especial.

Dicha acreditación habrá de realizarse mediante comunicación efectuada por escrito y habrá de estar debidamente firmada por el destinatario de las entregas.

6. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V2549-05. Texto en la fuente oficial ↗