Consulta vinculante V0659-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 21 de abril de 2005

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 11 Concepto de prestación de servicios
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.9º·18º.h) Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
• Ley 37/1992 · art. 91 Tipos impositivos reducidos

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4; 11, 20-uno-9º y º18-h), 90, 91

Descripción de hechos

La sociedad consultante realiza, entre otras, operaciones consistentes en tramitar los pagos de las ayudas a las guarderías que algunas empresas conceden a sus trabajadoras. Así, la empresa que concede la ayuda entrega su importe a la consultante que a su vez la reparte entre las guarderías elegidas por las trabajadoras beneficiarias de la ayuda.

Cuestión planteada

- Sujeción y, en su caso, exención de los servicios prestados. - Tipo impositivo aplicable, en su caso.

Contestación

1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

De conformidad con lo señalado en el artículo 11 de la Ley 37/1992, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En particular, se considerarán prestaciones de servicios, según indican los números 5º y 15º, del apartado dos, del citado artículo: 5º. Las obligaciones de hacer y no hacer y las -abstenciones estipuladas en contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas, y 15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

A los servicios prestados por la consultante, consistentes en la gestión de los pagos de las ayudas por guardería concedidas a las trabajadoras de una empresa, pagando a las guarderías las cantidades entregadas por la empresa, no les resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 9º, de la Ley del impuesto, relativo a la educación de la infancia y la guarda y custodia de niños, servicios que no presta propiamente la consultante, como especifica en el escrito de consulta.

2.- Por otra parte, sobre la posible aplicación de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 18º, letra h), de la Ley 37/1992, a los servicios prestados por la consultante, precepto en el que se establece la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido para las operaciones financieras relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago. La exención se extiende a las operaciones siguientes: a') La compensación interbancaria de cheques y talones. b') La aceptación y la gestión de la aceptación. c') El protesto o declaración sustitutiva y la gestión del protesto. No se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro.

Por su parte, la letra m) del mismo precepto prevé la exención en mediación en las operaciones exentas descritas en las letras anteriores de este número y en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales. La exención se extiende a los servicios de mediación en la transmisión o en la colocación en el mercado, de depósitos, de préstamos en efectivo o de valores, realizados por cuenta de sus entidades emisoras, de los titulares de los mismos o de otros intermediarios, incluidos los casos en que medie el aseguramiento de dichas operaciones.

El precepto citado constituye la transposición a nuestro ordenamiento interno de lo dispuesto en el artículo 13,B,d) de la Sexta Directiva del Consejo (77/388/CEE) de 17 de mayo de 1977, norma armonizadora del Impuesto sobre el Valor Añadido en el seno de la Comunidad Europea que han sido objeto de interpretación por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, entre otras, en su sentencia de 5 de junio de 1997 (asunto C-2/95).

En la sentencia citada se establecen como criterio general reiterado en numerosas sentencias del Tribunal (así, las de 15 de junio de 1989 y 26 de junio de 1990, entre otras) las normas que establecen las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido se deben interpretar estrictamente, "dado que constituyen excepciones al principio general de que el impuesto sobre el volumen de negocios se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo" (apartado 20 de la sentencia). De la misma forma, el Tribunal ha establecido que las normas que establecen excepciones a las exenciones no pueden ser objeto de interpretaciones restrictivas (sentencia de 13 de julio de 1989).

El criterio determinante para delimitar la exención del artículo 13,B,d) de la Sexta Directiva es el tipo de operación efectuada, no siendo necesario que la operación se efectúe por un banco o entidad financiera. Esto es así salvo en los casos en que el artículo 13,B,d) exige expresamente que la operación se realice por una persona determinada: así, el apartado 1 del artículo 13,B,d) de la Directiva reconoce la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido para las operaciones de gestión de créditos siempre que dicha gestión se efectúe por el concedente del crédito y no por un tercero (apartado 33 de la sentencia). Por ello, la irrelevancia de los elementos subjetivos a efectos de la caracterización de la exención sólo se afirma de forma expresa por el Tribunal respecto de los apartados 3 y 5 del artículo 13,B,d), pues en dichas disposiciones no se hace referencia alguna al prestador del servicio ni a su destinatario (apartado 32 de la sentencia). En definitiva, los elementos subjetivos son irrelevantes, excepto cuando el artículo 13,B,d) contempla "servicios que, por su naturaleza, van destinados a los clientes de las entidades financieras" (apartado 48 de la sentencia).

El Tribunal se plantea específicamente en la sentencia la naturaleza objetiva de las operaciones de transferencia y pago (pues a esa naturaleza objetiva hay que estar para aplicar o no la exención y no a elementos subjetivos relativos al prestador o al destinatario de la operación exenta) llegando a la conclusión de que "la transferencia sólo es un medio de transmitir fondos", de forma que lo determinante para conocer si una operación constituye una transferencia a efectos de la Sexta Directiva son los "aspectos funcionales" y no los de carácter sustantivo. En definitiva, para el Tribunal la transferencia no es más que una operación consistente en ejecutar una orden de transmitir una cantidad de dinero de una cuenta bancaria a otra (apartado 53 de la sentencia).

Por lo que se refiere a las transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de débito y otras órdenes de pago, resulta plenamente aplicable la sentencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, que de forma expresa se refiere a las transferencias y pagos, como ya se ha señalado. Por lo tanto, procederá la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con los servicios prestados por la consultante sólo si estos reúnen los requisitos exigidos por el Tribunal, es decir, si tales servicios forman un "conjunto diferenciado, considerado globalmente, que tenga por efecto cumplir las funciones específicas y esenciales" de las transferencias o pagos y no constituyen, simplemente, servicios de asistencia material o técnica.

Por tanto, los servicios descritos por el consultante, consistentes en la gestión de los pagos de las ayudas por guardería que una empresa concede a sus trabajadoras, estarán sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que no se puede afirmar que los servicios de gestión de pago de las ayudas citadas tengan por efecto cumplir las funciones específicas y esenciales de las transferencias o pago, pues las funciones de pago se realizarán a través de una entidad bancaria.

3.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992 señala que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91 no prevé la aplicación de un tipo especial para estos servicios que, consecuentemente, tributarán al tipo general del Impuesto sobre el Valor.

4.-Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Jurisprudencia del TJUE que cita

C-2/95

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0659-05. Texto en la fuente oficial ↗