Consulta general 2331-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 13 de diciembre de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 102 Regla de prorrata
- Ley 37/1992 · art. 104 La prorrata general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 92,102,104
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad colectiva dedicada a la elaboración y fabricación de productos para la alimentación animal. Ha construido una fábrica que ha sido financiada en parte con sendas subvenciones. Las subvenciones sin embargo se conceden para la realización de aquella actividad aunque se supeditan a otros requisitos (volumen de inversión, creación de puestos de trabajo, etc.).
Cuestión planteada
Calificación de la subvención. Régimen de deducciones aplicable.
Contestación
1.- El artículo 92 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), recoge el derecho de los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido a deducir las cuotas del Impuesto devengadas en el territorio de aplicación del Impuesto que hayan soportado o satisfecho por determinadas operaciones.
2.- El artículo 102 de la Ley del Impuesto dispone que el sujeto pasivo que perciba subvenciones que, con arreglo al artículo 78, apartado dos, número 3º de la Ley del Impuesto no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo, habrá de aplicar la regla de prorrata para determinar el IVA soportado deducible.
3.- El artículo 104 dispone que los sujetos pasivos a los que sea de aplicación la prorrata general, solo podrán deducir el Impuesto soportado en cada período de liquidación en la proporción determinada conforme al apartado Dos de dicho artículo.
El ordinal 2º del apartado Dos del artículo 104 enumera entre las partidas que deben incluirse en el denominador de la prorrata, el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Aclara que dichas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán –con la excepción que enseguida veremos -, por quintas partes.
4.- La Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, excluye de ese tratamiento a las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto. Dichas subvenciones no se incluyen en la prorrata sino que minoran exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que contribuyen a su financiación.
5.- Por lo tanto es preciso distinguir cuando una subvención de capital es concedida para financiar la compra de determinados bienes o servicios, y cuando por el contrario nos encontramos ante una subvención de capital que habrá de incluirse en el denominador de la prorrata de deducción por quintas partes.
A estos efectos, resulta determinante que la entidad perceptora de la subvención se obligue a la realización de inversiones en cuantías y períodos determinados y dicha obligación se configure como requisito de la concesión de manera que su incumplimiento determine el reintegro de la subvención al Ente público concedente. No es preciso sin embargo que en el acuerdo de concesión se precisen los bienes concretos en los que deberá materializarse el compromiso de inversión.
Que, además de a la realización de las inversiones previstas, el concesionario se obligue a la realización de una determinada actividad, o que asuma determinados compromisos de creación de empleo, no impide tampoco considerar que las subvenciones concedidas lo son para la adquisición de bienes o servicios determinados y deben por lo tanto excluirse del denominador de la prorrata.
6.- Cuando, como ocurre en el supuesto planteado por la consultante, el acuerdo de concesión de la subvención no especifique los bienes en los que se materialice la inversión sino que especifique únicamente capítulos de inversión y montante global, la consultante habrá de determinar la proporción existente entre la subvención obtenida y el compromiso de inversión adquirido. Posteriormente aplicará la subvención a cada una de los capítulos y dentro de cada capítulo determinará los bienes financiados mediante la subvención en función de criterios uniformes (proporcionalmente, en función de la fecha de adquisición de los distintos bienes, etc.). Así por ejemplo, en el supuesto de la primera de las subvenciones mencionada por la Consultante, tendríamos:
Inversión comprometida
Concepto(miles de pesetas) Porcentaje Asignación de la Subvención (ptas.)
Terrenos 2.500 0,1684% 550.000
Obra Civil 251.740 16,9608% 55.382.800
Bienes de equipo 1.194.863 80,5032%262.869.860
Trabajos de planificación, etc. 35.1392,3675% 7.730.580
TOTAL1.484.242326.533.240
7.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2331-00. Texto en la fuente oficial ↗