Consulta general 2204-00
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 30 de noviembre de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 17 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 84 Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 86 Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 119 Régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 17, 84, 86, 88, 119
Descripción de hechos
Compañía de negocios radicada en el Reino Unido provee mercancía promocional a una compañía española, la mercancía se traslada por vía marítima directa desde Hong Kong hasta Barcelona.
Cuestión planteada
- Obligación de registro en España. - Obligación de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido español en las facturas que emita a sus clientes. - Procedimiento a seguir para solicitar el reembolso del IVA.
Contestación
1.- El artículo 17 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) establece la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido español de las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador.
El artículo 4 de dicha Ley establece la sujeción al mismo de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados o partícipes de las entidades que las realicen.
Del escrito de consulta, parece desprenderse que la empresa consultante, radicada en el Reino Unido, realiza en el ámbito espacial del Impuesto sobre el Valor Añadido español, dos tipos de operaciones sujetas al impuesto: importaciones de bienes y entregas de bienes.
2.- Por lo que hace referencia a las operaciones de importación de bienes, el artículo 86 de la Ley del Impuesto establece que serán sujetos pasivos de dichas operaciones quienes las realicen. Aclara que se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:
"1º. Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.
2º. Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del Impuesto.
3º. Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los números anteriores.
4º. Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores de los bienes a que se refiere el artículo 19 de esta Ley."
En consecuencia, la empresa consultante no establecida en nuestro país y que, al parecer es, en el momento de realizarse la importación, la propietaria de los bienes importados, será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que se devengue como consecuencia de la realización de este hecho imponible.
3.- Por lo que hace referencia a las operaciones de entrega de bienes, el artículo 84 de la misma Ley establece en su apartado uno que serán sujetos pasivos del Impuesto en ese tipo de operaciones, las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto.
Sin embargo, cuando quienes realicen dichas operaciones no estén establecidos en territorio de aplicación del Impuesto (como resulta con el consultante), y los destinatarios de dichas operaciones sean empresarios o profesionales, serán éstos, los destinatarios de las operaciones, quienes tendrán la consideración de sujetos pasivos del Impuesto.
4.- El artículo 88, apartado uno, de la Ley del Impuesto establece la obligación que incumbe a los sujetos pasivos del Impuesto de repercutir íntegramente el importe del mismo a los destinatarios de las operaciones que realicen.
Así pues, la empresa consultante debe expedir y entregar factura en todas las operaciones de entrega de bienes que realice en España, pero solo deberá repercutir el Impuesto en aquellas entregas de bienes en las que ostente la condición de sujeto pasivo, esto es, en aquéllas cuyo destinatario no sea empresario o profesional o no actúe como tal.
5.- No existe en la normativa española reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, obligación alguna de registro para las empresas no establecidas en nuestro país que realicen operaciones en el mismo.
Asimismo, el artículo 16º del Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, por el que se regula la composición y la forma de utilización del Número de Identificación Fiscal (BOE de 14 y 16 de marzo), establece que no se atribuirá Número de Identificación Fiscal a los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, que realicen en dicho territorio exclusivamente operaciones por las cuales no sean sujetos pasivos del Impuesto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84, apartado Uno, número 2º de la Ley del Impuesto.
Así pues, si la empresa consultante se limita a realizar importaciones de bienes y posteriormente entregas interiores cuyos destinatarios sean empresarios o profesionales, no será necesario obtener Número de Identificación Fiscal.
6.- La empresa consultante, radicada en el Reino Unido, que realiza en territorio de aplicación del impuesto entregas a clientes que tienen la condición de empresarios o profesionales, podrá utilizar el procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley 37/1992 para obtener la devolución del impuesto soportado en nuestro país por la realización de sus operaciones sujetas.
Si por el contrario, la entidad no residente realiza entregas en territorio de aplicación del impuesto en las que resulte ser sujeto pasivo del impuesto, no podrá acudir al procedimiento de devolución previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que, de conformidad con lo expuesto en artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), habrá de presentar declaraciones – liquidaciones periódicas en las que ejercerá su derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportadas para la realización de sus actividades.
7.- El procedimiento previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto, se desarrolla por el artículo 31 del Reglamento del Impuesto. De conformidad con estos preceptos:
El artículo 119 de la Ley dispone:
"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, en quienes concurran los requisitos previstos en al apartado siguiente, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o, en su caso, les haya sido repercutido en dicho territorio con arreglo a lo establecido en este artículo.
Se asimilarán a los no establecidos en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto, los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen entregas de bienes ni prestaciones de servicios en el mencionado ámbito espacial.
Dos. Son requisitos para el ejercicio del derecho a la devolución a que se refiere esté artículo:
1º. Que las personas que pretendan ejercitarlo estén establecidas en la Comunidad o, caso de no concurrir dicha circunstancia, se acredite la reciprocidad a favor de los empresarios o profesionales establecidos en España.
2º. Que durante el período a que se refiere la solicitud los interesados no hayan realizado en el territorio de aplicación del Impuesto operaciones sujetas al mismo distintas de las que se relacionan a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del Impuesto sean los destinatarios de las mismas, según lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, números 2º y 3º, de esta Ley.
b) Los servicios de transporte y los servicios accesorios a los transportes, exentos del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 23, 24 y 64, de esta Ley.
Tres. Las personas no establecidas en la Comunidad, que pretendan hacer uso del derecho a la devolución regulado en este artículo, deberán nombrar previamente un representante residente en el territorio de aplicación del Impuesto a cuyo cargo estará el cumplimiento de las obligaciones formales o de procedimiento correspondientes, el cual responderá solidariamente con el interesado en los casos de devolución improcedente.
La Hacienda Pública podrá exigir a dicho representante caución suficiente a estos efectos.
Cuatro. Las personas en quienes concurran los requisitos descritos en este artículo tendrán derecho a solicitar la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o soportado
en las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados en el período de tiempo a que corresponda la solicitud, en la medida en que los indicados bienes o servicios se utilicen en la realización de las operaciones descritas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley y en el apartado dos, número 2º, letra a) de este artículo.
Cinco. No se aplicará lo dispuesto en este artículo a las entregas de bienes a las que sean de aplicación las exenciones establecidas en los artículos 21, número 2º y 25 de esta Ley.
Seis. Para la determinación de las cuotas a devolver se atenderá al destino efectivo de los bienes o servicios adquiridos o importados, sin que sea de aplicación a estos efectos la regla de prorrata.
Siete. A efectos de lo dispuesto en los apartados anteriores las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la devolución deberán devolverse a los interesados en función del grado de afectación de dichos bienes y servicios a la realización de operaciones que originen el derecho a la devolución.
La prueba de la afectación incumbirá a quien pretenda ejercitar el derecho a la devolución.
Ocho. Serán de aplicación a las devoluciones reguladas en este artículo las limitaciones y exclusiones del derecho a deducir previstas en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Nueve. No serán admisibles las solicitudes de devolución por un importe global inferior a la cifra que se determine reglamentariamente.
Diez. Las solicitudes de devolución únicamente podrán referirse a los períodos anual o trimestral inmediatamente anteriores.
No obstante, serán admisibles las solicitudes de devolución que se refieran a un período de tiempo inferior siempre que concluya el día 31 de diciembre del año que corresponda.
Once. Reglamentariamente se determinará el procedimiento para solicitar las devoluciones a que se refiere este artículo".
Artículo 31 del Reglamento del Impuesto dispone lo siguiente:
"1. El ejercicio del derecho a la devolución previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido quedará condicionado al cumplimiento de los siguientes requisitos:
1º. El interesado o su representante deberán solicitar la devolución del Impuesto en el impreso sujeto a modelo oficial que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda acompañando los siguientes documentos:
a) Certificación expedida por las autoridades competentes del Estado donde radique el establecimiento del interesado, en la que se acredite que realiza en el mismo actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido o a un tributo análogo.
Tratándose de personas establecidas en Canarias, Ceuta o Melilla, la referida certificación se sustituirá por la fotocopia de la declaración de alta en el Impuesto de Actividades Económicas correspondiente a actividades económicas sujetas a un tributo análogo al Impuesto sobre el Valor Añadido.
La certificación a que se refieren los párrafos anteriores producirá efectos respecto de todas las solicitudes de devolución correspondientes a la misma persona o entidad durante el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de su expedición.
b) Declaración suscrita por el interesado o su representante en la que manifieste que no realiza, en el territorio de aplicación del Impuesto, operaciones distintas de las que originan el derecho a la devolución indicadas en el apartado dos, número 2º del citado artículo 119. Cuando se trate de una persona o entidad titular de un establecimiento permanente situado en el territorio de aplicación del Impuesto, deberá manifestarse en dicha declaración que el interesado no realiza entregas de bienes ni prestaciones de servicios en el mencionado ámbito espacial.
c) Los originales de las facturas y demás documentos justificativos del derecho a la devolución.
d) Compromiso suscrito por el interesado o su representante de reembolsar a la Hacienda Pública las devoluciones que resulten improcedentes.
e) Cuando las personas que pretendan ejercitar este derecho no estén establecidas en la Comunidad, se deberá también justificar la reciprocidad en su Estado de residencia, en favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.
2º. La Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria será la competente para la tramitación y resolución de las solicitudes de devolución reguladas en este artículo.
Tratándose de empresarios o profesionales establecidos o residentes en Canarias, Ceuta o Melilla, la referida competencia se atribuirá a la Delegación donde radique el domicilio fiscal o en su defecto el establecimiento del sujeto pasivo situado en dicho territorio.
3º. Las solicitudes de devolución podrán referirse a las cuotas soportadas durante un trimestre natural o en el curso de un año natural. También podrán referirse a un período inferior a un trimestre cuando constituyan el conjunto de operaciones realizadas en un año natural.
El plazo para la presentación de las mencionadas solicitudes concluirá al término de los seis meses siguientes al año natural en el que se hayan devengado las cuotas a que se refieran.
4º. No serán admisibles las solicitudes de devolución por un importe global inferior a 25.000 pesetas.
No obstante, podrán admitirse las solicitudes de devolución por un importe superior a 3.000 pesetas cuando el período de referencia sea el año natural.
2. El expediente incoado podrá ser objeto de informe por la Inspección de los tributos a petición del órgano encargado de resolverlo.
El pertinente acuerdo deberá dictarse en el plazo máximo de cinco meses a partir de la fecha de la presentación de la solicitud de devolución y notificarse al interesado o su representante durante los treinta días siguientes".
En consecuencia para la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por un empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto deberán tenerse en cuenta las Reglas generales establecidas en el artículo 119 de la Ley del Impuesto y artículo 31 de su Reglamento, anteriormente transcritos, así como las limitaciones y exclusiones al derecho a deducir previstas en los artículos 95 y 96 de la Ley del Impuesto.
El importe mínimo de solicitud de devolución será de 25.000 pesetas cuando se refiera a las cuotas soportadas durante un trimestre natural. Cuando se refiera al año natural, el importe mínimo de devolución será de 3.000 pesetas.
No es necesario el nombramiento de un representante cuando el solicitante de la devolución sea un empresario o profesional establecido en la Unión Europea.
8. Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2204-00. Texto en la fuente oficial ↗