Consulta general 1926-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 12 de diciembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.2º·3º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 94 Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción
- Ley 37/1992 · art. 115 Supuestos generales de devolución
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 20-Uno-2º y 3º- 92, 94, 115
Descripción de hechos
La consultante es una Fundación sin ánimo de lucro cuya actividad es el cuidado de enfermos carentes de medios económicos para ello, presta servicios sanitarios concertados en su totalidad con la Seguridad Social.La consultante soporta IVA por el arrendamiento del inmueble donde ejerce su actividad y por el resto de los servicios que recibe (alimentación, lavandería, medicamentos y análisis clínicos).
Cuestión planteada
- ¿Está la consultante exenta de IVA?.- Posibilidad de deducir las cuotas soportadas o solicitar su devolución.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o participes de las entidades que las realicen, y con independencia de cuales sean los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional en general o en cada operación en particular.
A tales efectos, y según establece el artículo 5 de la misma Ley, tendrán la consideración de empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales aquellas actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las Fundaciones sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Por tanto, estarán sujetas al referido Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la entidad consultante en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, tanto las realizadas en favor de sus propios socios o asociados como las efectuadas en favor de terceros, y con independencia de cuáles sean los fines perseguidos por la consultante en el desarrollo de su actividad en general o en una operación en particular.
2.- El artículo 20, apartado uno, números 2º y 3º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente:
"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(...)
2º. Las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por Entidades de Derecho público o por Entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados.
Se considerarán directamente relacionados con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria.
La exención no se extiende a las operaciones siguientes:
a) La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos mencionados en el primer párrafo de este número.
b) Los servicios de alimentación y alojamiento prestados a personas distintas de los destinatarios de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y de sus acompañantes.
c) Los servicios veterinarios.
d) Los arrendamientos de bienes efectuados por las Entidades a que se refiere el presente número.
3º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".
A tales efectos se considerarán servicios de:
a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades.
Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención prevista en el nº 3 del artículo 20, a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración".
3.- El artículo 4 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), contiene el concepto de precios autorizados a efectos de la aplicación de la exención prevista en el artículo 20.uno.2º de la Ley 37/1992 para los servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, y dispone a tales efectos que "se entenderá por precios autorizados o comunicados aquellos cuya modificación esté sujeta al trámite previo de autorización o comunicación a algún Organo de la Administración".
La Orden de 26 de febrero de 1993 por la que se modifica el régimen de precios de determinados bienes y servicios (Boletín Oficial del Estado del 12 de mayo de 1993), califica los precios de los bienes y servicios suministrados por clínicas, sanatorios y hospitales como precios comunicados de ámbito autonómico.
4.- El ejercicio del derecho a la deducción se regula en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido en el Título VIII, Capítulo I, artículos 92 a 114. El artículo 92, apartado uno, de la Ley 37/92 declara que "los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
2º. Las importaciones de bienes.
3º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9, número 1º, letras c) y d) y 84, apartado uno, número 2º, ambos de esta Ley.
4º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1º y 16 de esta Ley".
El apartado dos del mismo artículo dispone que "el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley".
El artículo 94, apartado uno de la Ley del Impuesto establece que "los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.
c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado.
d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley....".
5.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera lo siguiente:
Primero. Si la entidad consultante, en el desarrollo de su actividad presta servicios de hospitalización y asistencia sanitaria, dichos servicios estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el supuesto de que concurriesen, además, los restantes requisitos exigidos para ello en el artículo 20, apartado uno, número 2º de la Ley 37/92.
En particular, para la aplicación a los citados servicios de la mencionada exención es necesario que dicho establecimiento haya cumplido las obligaciones que le resulten exigibles por el hecho de estar sometida su actividad al régimen de precios comunicados de ámbito autonómico según establece la citada Orden Ministerial de 26 de febrero de 1993, de acuerdo con lo que al respecto se establezca en la normativa aplicable en dicha materia vigente en la Comunidad Autónoma que corresponda.
En el supuesto de que el citado establecimiento hubiese cumplido las obligaciones a que se refiere el párrafo anterior y que, por tanto, resultase aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno.2º de la Ley 37/92 a los referidos servicios de hospitalización y asistencia sanitaria prestados por el mismo, dicha exención sería también aplicable a las entregas de bienes y prestaciones de servicios directamente relacionados con los mencionados servicios de hospitalización y asistencia sanitaria.
En particular, se encontrarían comprendidas entre tales operaciones los servicios de alimentación, alojamiento o el suministro de medicamentos y material sanitario para consumir en dicho establecimiento.
En el supuesto de que el indicado establecimiento no hubiese cumplido las referidas obligaciones que le vienen exigidas por el hecho de estar sometida su actividad al régimen de precios comunicados de ámbito autonómico, no resultaría aplicable la exención prevista en el artículo 20.uno.2º de la Ley 37/92 a los referidos servicios de hospitalización y asistencia sanitaria. En este caso, el tipo impositivo aplicable a dichos servicios así como a los de alojamiento y manutención sería el del 7 por ciento.
Segundo. En virtud de lo previsto en el artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley 37/92, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso, los servicios de asistencia a personas físicas relativas al diagnóstico, prevención y/o tratamiento de enfermedades o dolencias de dichas personas prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico vigente, aunque los profesionales médicos o sanitarios que presten los referidos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad y, ésta, a su vez, factura dichos servicios al destinatario de los mismos o a un tercero.
Tercero. De conformidad con lo previsto en el artículo 94 de la Ley del Impuesto, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la entidad consultante no serán deducibles en la medida en que los bienes o servicios cuya adquisición o importación determinen la deducción de las mismas, se utilicen en la realización de operaciones que estén exentas de dicho Impuesto en virtud de lo previsto en el artículo 20 de su Ley reguladora.
No teniendo las cuotas soportadas por la consultante la consideración de deducibles no será procedente tampoco la devolución de dichas cuotas en los términos del artículo 115 de la Ley del Impuesto
6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deba tener carácter vinculante para la Administración tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1926-02. Texto en la fuente oficial ↗