Consulta general 1710-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 11 de noviembre de 2002

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.8º · Uno.9º · Tres Exenciones en operaciones interiores
• RD 1624/1992 · art. 6 Calificación como entidad o establecimiento privado de carácter social
• RD 1624/1992 · art. 7 Exenciones de las operaciones relativas a la educación y la enseñanza

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-uno-8º y 9º y 20-tres. RD 1624/1992 art. 6 y 7

Descripción de hechos

La consultante es una cooperativa de trabajo asociado que ha resultado adjudicataria por el Ayuntamiento de Orense de un contrato de prestación de servicios a desarrollar en el marco del "Proyecto de apoyo y formación para familias monoparentales con hijos menores a cargo", así como del "Programa de Prevención de la Marginación". Adicionalmente, esta cooperativa presta servicios similares a terceras personas distintas del mencionado Ayuntamiento.

Cuestión planteada

Exención de los servicios prestados al Ayuntamiento de Orense y procedencia del tipo reducido del 7 por ciento en los servicios prestados a terceros.

Contestación

Respecto de las actividades desarrolladas por la consultante, este Centro Directivo considera ajustadas a Derecho las siguientes precisiones en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:

1.- El número 8º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece la exención de:

“Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:

Protección de la infancia y de la juventud.

Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.

b) Asistencia a la tercera edad.

c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.

d) Asistencia a minorías étnicas.

e) Asistencia a refugiados y asilados.

f) Asistencia a transeúntes.

g) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.

h) Acción social comunitaria y familiar.

i) Asistencia a ex-reclusos.

j) Reinserción social y prevención de la delincuencia.

k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.

l) Cooperación para el desarrollo.

La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos".

2.- La aplicación de esta exención requiere, adicionalmente, el cumplimiento de lo dispuesto por el apartado Tres del mismo artículo 20, donde se establece:

“A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.

2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.

Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.

Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.

La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo aso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención".

3.- Finalmente, el desarrollo reglamentario de estos preceptos se contiene en el artículo 6 del RD 1624/1992 de 29 de diciembre (BOE del 31), donde se establece que: “Las entidades o establecimientos privados de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de dicha condición de la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial esté situado su domicilio fiscal.

El reconocimiento del carácter social surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.

La eficacia de dicho reconocimiento quedará, además, condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, hayan fundamentado el reconocimiento del carácter social de las entidades o establecimientos.”.

4.- De acuerdo con la normativa anterior, cabe decir que en el escrito de consulta no queda acreditado el reconocimiento de la consultante como establecimiento privado de carácter social. No obstante, considerando que la consultante es una cooperativa, su finalidad lucrativa imposibilita de principio el cumplimiento de los requisitos que el apartado Tres del precitado artículo 20 de la Ley 37/1992 establece.

Esta finalidad lucrativa se pone de manifiesto en la propia Exposición de Motivos de la Ley 27/1999, de 16 de julio de Cooperativas (BOE del 17), donde se establece que el fin último del conjunto de sus socios es “la rentabilidad económica y el éxito de su proyecto empresarial”.

Asimismo, en el artículo 1 de dicha Ley 27/1999, que reconoce el carácter empresarial de las cooperativas al disponer que: “La cooperativa es una sociedad constituida por personas que se asocian, en régimen de libre adhesión y baja voluntaria, para la realización de actividades empresariales, encaminadas a satisfacer sus necesidades y aspiraciones económicas y sociales, con estructura y funcionamiento democrático, conforme a los principios formulados por la alianza cooperativa internacional, en los términos resultantes de la presente Ley”.

En este mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras, en la Resolución de 10 de febrero de 2000, en cuyo Fundamento de Derecho Tercero se dice: “Cabe, por tanto, afirmar que en esta sociedad como en las demás sociedades cooperativas existe «una especie de ánimo de lucro, entendido como proyecto económico», (STS de 3 de mayo de 1999), y en consecuencia, sin necesidad de analizar el carácter gratuito o no de los miembros del consejo rector, no puede ser considerada como una entidad sin ánimo de lucro, habiéndose pronunciado en este sentido este Tribunal Central en un supuesto similar en Resolución de 8 de octubre de 1998 (RG 2381/95).”

5.- No siendo de aplicación la exención estudiada, el tipo de gravamen aplicable a los servicios prestados, ya tengan como destinatarios a terceros particulares o al propio Ayuntamiento de Orense, será el reducido del 7 por ciento tal y como establece el artículo 91.Uno.2.9º de la Ley 37/1992, siempre que dichos servicios sean los contenidos en el artículo 20.Uno.8º ya reproducidos en el punto 1 anterior, sin perjuicio de la posible aplicación, en su caso, de la exención contenida en el número 9º del mismo apartado Uno del artículo 20, que estudiamos a continuación.

6.- Según establece el número 9º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, están exentas:

“La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de posgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.

La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.

La exención no comprenderá las siguientes operaciones:

a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.

En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.

b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.

c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos.

d)Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso".

7.- El artículo 7 del mencionado RD 1624/1992 establece, en este sentido:

“Tendrán la consideración de entidades privadas autorizadas, a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, aquellos centros educativos cuya actividad este reconocida o autorizada por el Estado, las Comunidades Autónomas u otros Entes públicos con competencia genérica en materia educativa o, en su caso, con competencia específica respecto de las enseñanzas impartidas por el centro educativo de que se trate.”

8.- En relación con lo previsto en el citado artículo 7 del Reglamento, la Resolución de 4 de marzo de 1993, de la Dirección General de Tributos (Boletín Oficial del Estado de 26 de marzo), se pronunció en el sentido de considerar que el requisito del previo reconocimiento o autorización del Centro de enseñanza sólo

puede condicionar la exención de los servicios prestados por el mismo cuando dicho Centro radique en una Comunidad Autónoma cuya legislación aplicable exija el previo cumplimiento del mencionado requisito.

Por ello, en aquellas otras cuya legislación no lo exija, el problema debe resolverse en atención a la clase o naturaleza de las actividades desarrolladas por el Centro en cuestión, de forma que dicho Centro se considerará autorizado o reconocido, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando sus actividades sean, única o principalmente, enseñanzas incluidas en algún plan de estudios que haya sido objeto del mencionado reconocimiento o autorización, bien sea por la legislación de la propia Comunidad o por la del Estado que resulte aplicable.

9.- En el caso de que esta última exención no fuera aplicable, los servicios a que se refiere irían gravados al tipo general del 16 por ciento, tal y como establece el artículo 90.Uno de la Ley del Impuesto.

10.- Si, de acuerdo con los criterios expuestos, en una misma operación y por precio único se prestaran servicios de diversa naturaleza, habrá de estarse a lo dispuesto por el apartado Dos del artículo 79 de la Ley 37/1992 que establece: ”la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados. Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.”

11.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1710-02. Texto en la fuente oficial ↗