Consulta general 1671-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de octubre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 8.Dos.3º Concepto de entrega de bienes
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º · Dos Exenciones en operaciones interiores
- RD 1624/1992 · art. 8.1 Aplicación de las exenciones en determinadas operaciones inmobiliarias
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 8-dos-3º, 20-uno-22º, 20-dos. RD 1624/1992 art. 8-1
Descripción de hechos
La empresa consultante se dedica, entre otras actividades, a adquirir en España todo tipo de edificaciones en subastas judiciales y posteriormente vender las mismas a terceros, que en unos casos son particulares y en otros son empresas.
Cuestión planteada
- Posibilidad de que las adquisiciones de edificaciones en subasta judicial estén sujetas y exentas. Renuncia a la exención.- Posibilidad de que la enajenación posterior de las edificaciones por parte de la empresa consultante, esté sujeta y exenta. Renuncia a la exención.
Contestación
1.- El artículo 4 Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) establece que:
“Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
Por su parte, el artículo 8 Dos 3º de la Ley 37/92 al regular el concepto de entrega de bienes a efectos del Impuesto, establece que se consideran como tales:
“Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa.”
De lo expuesto anteriormente se deriva que estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes muebles o inmuebles efectuadas mediante pública subasta, cuando tales bienes pertenezcan a un empresario o profesional e integren su patrimonio empresarial o profesional.
Por otra parte, y en relación con las exenciones en operaciones interiores, el artículo 20 Uno 22º de la Ley, dispone lo siguiente:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.”
De lo dicho se deriva que, si el objeto de la entrega en pública subasta es una edificación, como es el presente caso, y se trata de una primera transmisión, en los términos del artículo 20 Uno 22º de la Ley 37/1992, la entrega estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Habrá primera entrega, entre otros supuestos, cuando el transmitente sea el promotor de la edificación y ésta no se haya destinado a uso alguno hasta el momento de la entrega, circunstancia esta última que podrá acreditarse a través de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho. En caso de que sea segunda transmisión, estará sujeta y exenta, sin perjuicio de la posibilidad de renuncia a la exención que exponemos posteriormente.
El artículo 84 de la Ley del Impuesto establece que serán sujetos pasivos del Impuesto las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto. Por tanto, será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dichas entregas el propietario de los bienes entregados, y no el juzgado o tribunal que se limita a ordenar el procedimiento de su venta.
2.- En relación con la enajenación de edificaciones por parte de la sociedad consultante, señalaremos que el artículo 5 de la Ley 37/92 regula el concepto de empresario o profesional a efectos del citado Impuesto, calificando como tal, “a las sociedades mercantiles, en todo caso”. Por otra parte, el apartado dos del mencionado artículo 4 de la Ley del Impuesto, señala que se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
Por consiguiente, la enajenación posterior de edificaciones por la sociedad consultante, en cuanto constituye una entrega de bienes realizada por quien tiene la consideración de empresario o profesional, en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en todo caso.
No obstante, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 20 Uno 22º de la Ley, al que hemos hecho referencia anteriormente, estarán exentas las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas. Por tanto, puesto que el consultante siempre va a realizar entregas de edificaciones que no constituyen primera entrega, estamos ante operaciones sujetas y exentas independientemente de la naturaleza del comprador.
Hay que hacer referencia al artículo 20 Dos de la Ley 37/1992 que permite que el sujeto pasivo renuncie a la exención recogida en el artículo 20 Uno 22º de la Ley, siempre y cuando el adquirente del bien sea un sujeto pasivo del Impuesto que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado en sus adquisiciones.
3.- Por último y en relación con la posibilidad de renuncia a la exención señalada en los dos apartados anteriores, el artículo 20 apartado dos de la Ley, dispone lo siguiente:
"Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales. A estos efectos, no se tomará en cuenta para calcular el referido porcentaje de deducción el importe de las subvenciones que deban integrarse en el denominador de la prorrata de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º de esta Ley."
El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el artículo 8, apartado 1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) que dispone que:
"1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles."
De lo expuesto en los párrafos precedentes se deduce que el transmitente de edificaciones podrá renunciar a la exención, en el supuesto de que se cumplan los requisitos regulados en el artículo 20, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y en el artículo 8, apartado 1 de su Reglamento.
4.- Por último, y en relación a las adquisiciones que realiza el consultante en subastas judiciales, hay que tener en cuenta lo dispuesto en la disposición adicional sexta de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa, los adjudicatarios que tengan la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido están facultados, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, y con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se produzcan en aquéllos, para:
1º. Expedir la factura en que se documente la operación y se repercuta la cuota del Impuesto, presentar la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del Impuesto resultante.
2º. Efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones prevista en el apartado Dos del artículo 20 de esta Ley.
Reglamentariamente se determinarán las condiciones y requisitos para el ejercicio de estas facultades.”
Por su parte, el Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre (BOE del 31) establece en su disposición adicional quinta, como reglas aplicables al ejercicio de tales facultades, lo siguiente:
“En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa a los que se refiere la disposición adicional sexta de la Ley del Impuesto, los adjudicatarios que tengan la condición de empresario o profesional están facultados, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, y con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se produzcan en aquellos procedimientos, para expedir la factura en que se documente la operación y se repercuta la cuota del Impuesto, presentar la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del Impuesto resultante, así como para efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones prevista en el apartado Dos del artículo 20 de dicha Ley, siendo aplicables las siguientes reglas:
1ª. El ejercicio por el adjudicatario de estas facultades deberá ser manifestado por escrito ante el órgano judicial o administrativo que esté desarrollando el procedimiento respectivo, de forma previa o simultánea al pago del importe de la adjudicación.
En esta comunicación se hará constar, en su caso, el cumplimiento de los requisitos que se establecen por el artículo 8 de este Reglamento para la renuncia a la exención de las operaciones inmobiliarias, así como el ejercicio de la misma.
El adjudicatario quedará obligado a poner en conocimiento del sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a dicha operación o a sus representantes que ha ejercido estas facultades, remitiéndole copia de la comunicación presentada ante el órgano judicial o administrativo, en el plazo de los siete días siguientes al de su presentación ante aquél.
El ejercicio de esta facultad por el adjudicatario determinará que el sujeto pasivo o sus representantes no puedan efectuar la renuncia a las exenciones prevista en el apartado dos del artículo 20 de la Ley del Impuesto, ni proceder a la confección de la factura en que se documente la operación, ni incluir dicha operación en sus declaraciones-liquidaciones, ni ingresar el Impuesto devengado con ocasión de la misma.
2ª. La expedición de la factura en la que se documente la operación deberá efectuarse en el plazo de treinta días a partir del momento de la adjudicación.
Dicha factura será confeccionada por el adjudicatario, y en ella se hará constar, como expedidor de la misma, al sujeto pasivo titular de los bienes o servicios objeto de la ejecución y, como destinatario de la operación, al adjudicatario.
Estas facturas tendrán una serie especial de numeración.
El adjudicatario remitirá una copia de la factura al sujeto pasivo del Impuesto, o a sus representantes, en el plazo de los siete días siguientes a la fecha de su expedición, debiendo quedar en poder del adjudicatario el original de la misma.
3ª. El adjudicatario efectuará la declaración e ingreso de la cuota resultante de la operación mediante la presentación de una declaración-liquidación especial de carácter no periódico de las que se regulan en el apartado 7 del artículo 71 de este Reglamento.
El adjudicatario remitirá una copia de la declaración-liquidación, en la que conste la validación del ingreso efectuado, al sujeto pasivo, o a sus representantes, en el plazo de los siete días siguientes a la fecha del mencionado ingreso, debiendo quedar en poder del adjudicatario el original de la misma.
4ª. Cuando no sea posible remitir al sujeto pasivo, o sus representantes, la comunicación del ejercicio de estas facultades, la copia de la factura o de la declaración-liquidación a que se refieren las reglas 1ª, 2ª y 3ª anteriores por causa no imputable al adjudicatario, dichos documentos habrán de remitirse, en el plazo de siete días desde el momento en que exista constancia de tal imposibilidad, a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, indicando tal circunstancia.”
5.- Lo que comunico a usted con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a la consultas cuya contestación deban merecer carácter vinculante para la Administración Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1671-03. Texto en la fuente oficial ↗