Consulta general 1183-00

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos · 23 de mayo de 2000

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4.Uno · Cuatro Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5.Uno Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 22 Exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones

Normativa según la fuente: R D-L 1/1993, 7.5 y 31.2; L 37/1992, 4.Uno y Cuatro, 5.Uno, 20.Uno.20 y 22.

Descripción de hechos

Venta de terreno, el cual no tiene la calificación de suelo urbano, en el cual se halla enclavada un minigolf.

Cuestión planteada

Si dicha transmisión debe estar gravada por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) o por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD).

Contestación

La cuestión de sí la transmisión de un determinado inmueble debe tributar por la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), o por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), depende de dos circunstancias: una de carácter subjetivo, condición que ostente el transmitente del bien, y otra de carácter objetivo, naturaleza del bien transmitido.

Así establece el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, ..... “, declarando el artículo 5.Uno de dicha Ley que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: .. b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.”

Por otro lado dispone el artículo 4.Cuatro de la LIVA que las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En igual sentido se manifiesta el artículo 7.5 Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), aprobado por Real Decreto-Legislativo 1/1993, 24 de septiembre, al declarar que no estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas” las operaciones que constituyen el hecho imponible de esta modalidad cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por tanto, en el presente caso nos encontramos ante una entrega de bienes realizada por una entidad mercantil, que tiene la consideración de empresario (art. 5.Uno.b) LIVA), a título oneroso y en el ejercicio de su actividad empresarial, sujeta, en consecuencia, al Impuesto sobre el Valor Añadido (art. 4.Uno LIVA) y no sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (art. 4.Cuatro LIVA y 7.5 LITP y AJD).

Sin embargo, tanto él articulo 4 de la LIVA como él artículo 7.5 del Texto Refundido del ITP y AJD exceptúan de la regla de incompatibilidad entre ambos impuestos ciertas operaciones entre las que se incluyen las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención, en las circunstancias y con las condiciones recogidas en él artículo 20.Dos de la LIVA que exige para ello que el adquirente del inmueble sea un sujeto pasivo del IVA que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y que, además, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

En cuanto a las posibles causan de exención en las entregas de bienes inmuebles, el artículo 20.Uno.20º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido declara exentas las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, por lo que será esta circunstancia, la edificabilidad del terreno, sea éste urbano o no, la que determinará la sujeción al IVA o la exención del mismo, y en consecuencia la sujeción por la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

Luego, podemos concluir que la transmisión estará sujeta a IVA si el terreno tuviera la condición de edificable o, en caso de no ser así y estar la operación exenta de IVA, si se renunciase a dicha exención. Por el contrario estará sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD siempre que tratándose de un terreno no edificable, no tenga lugar la referida renuncia.

En caso de que la instalación del mini-golf comprendiese algún tipo de edificación necesaria para el desarrollo de la actividad (club social, almacenes, etc.) lo anteriormente expuesto se vería modificado por aplicación del artículo 20.Uno.20º de la LIVA, el cual, después de declarar exentas las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, excluye de dicha exención a las entregas de aquellos terrenos en los que, aunque no tengan la condición de edificables, se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas, cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto.

Luego, en este caso, será la naturaleza de la edificación, exenta o no del IVA, la que determine la posible exención o no del IVA , extendiendo dicha consideración al terreno que la comprende, estableciendo a este respecto el artículo 20.Uno.22º que estarán exentas las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavados, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación,. A efectos de la Ley del IVA se considera como primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo.

En caso de que, conforme a lo anteriormente expuesto, procediese la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, si la transmisión se documentase en escritura publica, procederá, asimismo, la aplicación de la cuota variable del Documento Notarial del ITP y AJD, dada la concurrencia de los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto:

* Tratarse de una primera copia de una escritura o acta notarial

* Tener por objeto cantidad o cosa valuable

* Contener un acto o contrato inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial

* No estar sujetos los referidos actos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del articulo 1 de esta Ley, transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias

En este supuesto se aplicará la cuota variable del documento notarial al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en el articulo 13.cinco de la Ley de Cesión de Tributos del Estado a las Comunidades Autónomas y de Medidas Fiscales Complementarias, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma, y si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior o si aquella no hubiese asumido competencias normativas en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se aplicará el tipo del 0,50 por 100.

Por el contrario, si la operación de referencia debiera tributar por la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, aun cuando se documentase en escritura publica, quedaría excluida la aplicación de la referida cuota variable del documento notarial, dada la incompatibilidad entre dicho concepto y la citada modalidad, en los términos que resultan del articulo 31.2.

Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1183-00. Texto en la fuente oficial ↗