Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0809-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de abril de 1997

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 21-2-B), 21-2-5, 69 cinco, 70-uno-5-c), 84-uno, 84-dos RD 1624/1992, Art. 23-1

Descripción de hechos

La sociedad consultante presta servicios de promoción comercial a fabricantes de cosméticos y perfumes, unos establecidos en España y otros no. En ocasiones dichos servicios los presta en tiendas libres de impuestos situadas en aeropuertos españoles. En estos casos, las ventas de los productos las realizan los titulares de las tiendas libres de impuestos, que los han adquirido a los fabricantes de cosméticos, siendo éstos, como se ha señalado, los únicos destinatarios de los servicios prestados por la consultante.

Cuestión planteada

Exención de los servicios de promoción comercial prestados por la consultante a los fabricantes de perfumes y cosméticos por aplicación del artículo 21,5º de la Ley 37/1992.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El artículo 21, de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente, en sus apartados 2º,B) y 5º:

"Artículo 21.- Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

(...)

2º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.

Estarán también exentas del Impuesto:

(...)

B) Las entregas de bienes efectuadas en las tiendas libres de impuestos que, bajo control aduanero, existan en los puertos y aeropuertos cuando los adquirentes sean personas que salgan inmediatamente con destino a territorios terceros, así como las efectuadas a bordo de los buques o aeronaves que realicen navegaciones con destino a puertos o aeropuertos situados en territorios terceros.

(...)

5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.

Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:

a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.

b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.

La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío."

2.- El artículo 69,cinco de la Ley 37/1992 concreta el concepto de establecimiento permanente a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los siguientes términos:

"Artículo 69.- Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Regla general.

(...)

Cinco. A efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título."

3.- El artículo 84, apartados uno y dos de la Ley 37/1992 señala lo que sigue en relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"Artículo 84.- Sujetos pasivos.

Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en el número siguiente.

2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará en los siguientes casos:

a') Cuando el destinatario no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto y se le presten servicios distintos de los comprendidos en los artículos 70, apartado uno, número 7º, 72, 73 y 74 de esta Ley.

b') Cuando se trate de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartados tres y cinco de esta Ley.

b) Cuando se trate de entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, en las formas indicadas en el artículo 2º, letras a) y b), de la Ley 17/1985, de 1 de julio, de regulación de la fabricación, tráfico y comercialización de objetos elaborados con metales preciosos.

3º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales cuando sean destinatarias de las entregas subsiguientes a las adquisiciones intracomunitarias a que se refiere el artículo 26, apartado tres, de esta Ley.

Dos. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen las operaciones sujetas al Impuesto desde dicho establecimiento."

4.- En cuanto al lugar de realización de los servicios de promoción, el artículo 70,uno,5º,c) de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

"Artículo 70.- Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.

Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

(...)

5º. Los servicios que se indican a continuación cuando el destinatario sea un empresario o profesional y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio:

(...)

c) Los servicios de publicidad."

Este precepto ha sido desarrollado por el artículo 23 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/92, de 29 de diciembre (B.O.E. de 31 de diciembre), que señala lo que sigue en su apartado 1:

"Artículo 23.- Reglas relacionadas con la localización de determinadas operaciones.

1. En los servicios de publicidad a que se refiere la letra c) del número 5º del apartado uno del artículo 70 de la Ley del Impuesto se entenderán comprendidos también los servicios de promoción que impliquen la transmisión de un mensaje destinado a informar acerca de la existencia y cualidades del producto o servicio objeto de publicidad. Entre estos servicios se comprenden los de organización para terceros de ferias, congresos, convenciones, exposiciones, demostraciones y otros análogos."

La Ley 37/1992 y su Reglamento, en lo que se refiere al concepto de publicidad, se ajustan a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en su sentencia de 17 de noviembre de 1993 (Asunto C-73/92) ha señalado que el concepto de "prestaciones de publicidad" contenido en la Sexta Directiva comunitaria "es un concepto comunitario, que debe ser objeto de una interpretación uniforme" en todos los Estados miembros, de manera que "en dicho concepto queda comprendida una operación ... cuando implique la transmisión de un mensaje destinado a informar al público acerca de la existencia y cualidades del producto o servicio que sea objeto de la referida operación, a fin de incrementar sus ventas".

Las operaciones de promoción comercial realizadas por la consultante consisten, de acuerdo con el escrito de consulta, en "labores de promoción tales como pruebas sobre muestras, asesoramiento al cliente final sobre el tipo de producto de la gama ofertada que más le conviene, demostraciones sobre su utilización idónea, introducción de un producto determinado o nuevo, etc.". Pues bien, tales labores de promoción deben incluirse, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el ámbito de los artículos 70,uno,5º,c) de la Ley 37/1992 y 23,1 del Reglamento del Impuesto.

B) Resolución.

En consecuencia, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente Resolución:

1.- Los servicios de promoción comercial prestados por la consultante a fabricantes de productos de perfumería o cosmética se entenderán realizados en el territorio del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetos a dicho tributo cuando dichos fabricantes estén establecidos en el territorio citado (artículos 70,uno,5º,c); 84,dos y 69,cinco de la Ley 37/1992).

2.- En el caso de que, de acuerdo con lo anterior, los servicios prestados por la consultante se realicen en el territorio de aplicación del Impuesto, el sujeto pasivo de este último será la propia consultante, que de acuerdo con el escrito de consulta está establecida en dicho territorio.

3.- No será de aplicación a los servicios prestados por la consultante la exención del artículo 21,5º de la Ley 37/1992, por no concurrir los requisitos exigidos en dicho precepto. En particular, hay que tener en cuenta que, en el caso planteado, dichos servicios no se prestan al exportador, ni al destinatario de los bienes ni a ninguna persona que actúe por cuenta de los anteriores.

4.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 27/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Jurisprudencia del TJUE que cita

C-73/92

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0809-97. Texto en la fuente oficial ↗