Consulta general 0734-99
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 10 de mayo de 1999
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 102 Regla de prorrata
- Ley 37/1992 · art. 104 La prorrata general
- Ley 37/1992 · art. 106 La prorrata especial
Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Arts. 102; 104 y 106.;
Descripción de hechos
La consultante efectúa ventas de pescado en España gravadas al tipo impositivo del 7 por ciento y, ocasionalmente, exportaciones exentas del IVA. Sus adquisiciones se benefician generalmente de la exención del IVA regulada en el artículo 22 de la Ley del Impuesto, pues constituyen operaciones asimiladas a exportaciones de bienes. La consultante percibe subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones que realiza.
Cuestión planteada
Tratamiento de dichas subvenciones a efectos del IVA.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 102,uno; 104,uno,2º y 106,uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) y con la doctrina de este Centro Directivo, el tratamiento de las subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones realizadas, percibidas por el consultante, será el siguiente:
1.- Subvenciones distintas de las de capital que se conceden para financiar la compra de determinados bienes o servicios: si se destinan exclusivamente a financiar las exportaciones realizadas por el consultante, no reducen el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por este. Si se destinan exclusivamente a financiar la actividad de venta de pescado, determinan la aplicación de la regla de prorrata por el consultante y su importe se incluye en el denominador de la prorrata de deducción. Por último, si la subvención se destina a financiar tanto operaciones sujetas y no exentas de dicho tributo (venta de pescado), como operaciones exentas que generan el derecho a la deducción del mismo (exportaciones), y no puede conocerse con precisión la parte de subvención que financia cada tipo de operaciones, se aplicará la regla de prorrata por el consultante, calculándose dentro del volumen total de las operaciones citadas, el porcentaje que corresponda a las mencionadas en segundo lugar, aplicándose dicho porcentaje al importe total de la subvención percibida, no incluyéndose la cantidad resultante de la aplicación de dicho porcentaje en el denominador de la fracción relevante a efectos de la determinación de la prorrata de deducción. Así, si la venta de pescado supone el 75 por ciento del total de la actividad, estando representado el otro 25 por ciento por la actividad exportadora exenta, se incluirá en el denominador de la prorrata de deducción el 75 por ciento del importe de la subvención y no el otro 25, dado que este se destina a financiar actividades exentas que generan el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado.
2.- Subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios:
la percepción de subvenciones de capital destinadas a financiar la compra de determinados bienes o servicios no determina, por sí misma, la aplicación de la regla de prorrata por parte del sujeto pasivo ni su importe se incluye en el denominador de la fracción relevante a efectos de la prorrata de deducción. El efecto de dichas subvenciones consiste en limitar la deducibilidad del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho correspondiente a dichos bienes o servicios adquiridos en la misma medida en que la subvención haya contribuido a la financiación del bien o servicio de que se trate. Ello supone que:
- La parte de cuota proporcionalmente correspondiente al importe de la subvención no será deducible en absoluto.
- La parte restante de las cuotas soportadas o satisfechas por la compra del bien o servicio concreto será deducible en los términos contemplados en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
Así, se aplicarán a esta parte de cuota soportada o satisfecha las reglas sobre prorrata de deducción, regularización de deducciones por bienes de inversión y demás contempladas en los artículos 92 a 114 de la Ley 37/1992.
En el caso de que la subvención de capital se destine a financiar la compra de un bien o servicio concreto que se utilizará tanto para efectuar operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, como operaciones exentas que generen el derecho a deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho, se estimará, de acuerdo con criterios razonables, la proporción en que el bien o servicio en cuestión se utiliza para cada tipo de operaciones, de manera que sólo se dispensará el tratamiento citado en los párrafos anteriores a la parte de subvención que proporcionalmente corresponda a las operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando la otra parte de la subvención excluida del tratamiento en cuestión.
De acuerdo con lo dispuesto en la Ley del Impuesto (artículo 104,dos; párrafo segundo) lo anterior procede sólo cuando el bien o servicio en cuestión se adquiere en virtud de una operación sujeta y no exenta del Impuesto. En el caso de que el bien o servicio se adquiera en virtud de una operación exenta, se aplicará lo dispuesto en el número 1 anterior, con la particularidad, prevista por la Ley para las subvenciones de capital, de que el importe de la subvención podrá imputarse por quintas partes en el ejercicio en que se haya percibido y en los cuatro siguientes.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0734-99. Texto en la fuente oficial ↗