Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0636-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 7 de abril de 1997

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 21-5, 25-6, 72, 74 RD 1624/1992, Art. 9-1-5º

Descripción de hechos

Servicios de mediación en los transportes de mercancías enviadas a países terceros o a otros Estados miembros de la Comunidad, prestados por una empresa ("empresa A") establecida en el territorio de aplicación del impuesto a la consultante, que tiene la condición de transitario.

Cuestión planteada

Exención del impuesto.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El artículo 70,uno,6º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente:

"Artículo 70.- Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.

Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

(...)

6º. Los servicios de mediación, en nombre y por cuenta de terceros, en operaciones distintas de las comprendidas en los números 1º y 5º de este apartado y en los artículos 72 y 73 de esta Ley, cuando:

a) las mencionadas operaciones se realicen en el referido territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.

b) las operaciones se hubiesen realizado materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española."

2.- El artículo 21 de la Ley 37/1992 regula las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicables a las exportaciones de bienes, disponiendo en sus números 5º y 6º lo siguiente:

"Artículo 21.- Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

(...)

5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.

Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:

a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.

b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.

La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.

6º. Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones exentas descritas en el presente artículo."

Por su parte, el artículo 9,1,5º del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre) dispone lo que sigue:

"Artículo 9.- Exenciones relativas a las exportaciones.

1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:

(...)

5º. Servicios relacionados directamente con las exportaciones.

A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos:

a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, a los intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de unos u otros y a los transitarios, consignatarios o agentes de aduanas que actúen por cuenta de aquéllos.

b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones.

c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares.

La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.

B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación:

a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de tres meses siguiente a la fecha de la prestación del servicio.

b) La salida de los bienes se justificará con la copia del documento aduanero de salida.

También podrá acreditarse de la siguiente forma:

a') Con un documento ajustado al modelo que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda, con numeración correlativa en cada año natural, expedido y suscrito por el destinatario del servicio, quien deberá conservar copia del mismo y en el que se consignará el número del documento aduanero de salida.

b') Con la carta de porte internacional (C.M.R.), diligenciada por la Aduana, cuando se trate de transportes fuera de la Comunidad.

c) Los documentos que justifiquen la salida de los bienes deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio dentro del mes siguiente a la fecha de salida de los bienes.

C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos."

De estos preceptos se deduce que si los servicios prestados por la consultante consisten en un servicio de transporte de las mercancías objeto de exportación y dichos servicios de transporte están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido por concurrir los requisitos establecidos en el artículo 21,5º de la Ley 37/1992 y 9,1,5º del Reglamento del Impuesto, el servicio de mediación prestado por la empresa A estará sujeto a dicho tributo (salvo en el caso de que la consultante le hubiera comunicado un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad Europea distinto del Reino de España) y exento del mismo por aplicación del artículo 21,6º de la Ley 37/1992.

3.- Los artículos 72 y 74 de la Ley 37/1992 disponen lo siguiente:

"Artículo 72.- Lugar de realización de los transportes intracomunitarios de bienes.

Uno. Los transportes intracomunitarios de bienes se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Cuando se inicie el transporte en dicho territorio, salvo que el destinatario del transporte hubiese comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.

2º. Cuando el transporte se inicie en otro Estado miembro pero el destinatario del servicio haya comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española.

Dos. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se entenderá por:

a) Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.

Se asimilarán a estos transportes aquéllos cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en el territorio de un mismo Estado miembro y estén directamente relacionados con un transporte intracomunitario de bienes.

b) Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se encuentren los bienes.

c) Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el transporte de los bienes. "

Artículo 74.-Lugar de realización de los servicios de mediación en los transportes intracomunitarios de bienes y en los servicios accesorios a dichos transportes.

Uno. Los servicios de mediación, en nombre y por cuenta de terceros, en los transportes intracomunitarios de bienes se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Cuando el lugar de inicio del transporte se encuentre en el referido territorio, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador de dicho servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.

2º. Cuando el lugar de inicio del transporte se encuentre en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador de dicho servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española.

Dos. Los servicios de mediación, en nombre y por cuenta ajena, en los servicios accesorios a los transportes intracomunitarios de bienes, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Cuando los servicios accesorios se realicen materialmente en el referido territorio, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador de dicho servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.

2º. Cuando los servicios accesorios se realicen materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española."

En el caso de que los servicios prestados por la consultante consistan en un transporte intracomunitario de bienes, el servicio de mediación prestado por la empresa A estará sujeto al Impuesto cuando así resulte de la aplicación del artículo 74 de la Ley 37/1992, sin que proceda exención alguna del impuesto en relación con tal servicio.

B) Resolución.

En consecuencia, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente Resolución:

1.- Cuando los servicios prestados por la consultante consisten en un servicio de transporte de las mercancías objeto de exportación y dichos servicios de transporte están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido por concurrir los requisitos establecidos en el artículo 21,5º de la Ley 37/1992 y 9,1,5º del Reglamento del Impuesto, el servicio de mediación prestado por la empresa A estará sujeto a dicho tributo (salvo en el caso de que la consultante le hubiera comunicado un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad Europea distinto del Reino de España) y exento del mismo por aplicación del artículo 21,6º de la Ley 37/1992.

2.- Cuando la consultante efectúe entregas intracomunitarias de bienes, los servicios de mediación que le preste la empresa A estarán sujetos al Impuesto cuando así resulte del artículo 74 de la Ley 37/1992, sin que proceda exención alguna del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a los citados servicios de mediación.

3.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0636-97. Texto en la fuente oficial ↗