Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0507-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 26 de marzo de 2002

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7, 11, 75, 84, 88, 92 a 119, 164. Real Decreto-Legislativo 1/1993 artículo 7.5

Descripción de hechos

Adjudicación judicial por subasta de la concesión administrativa de un aparcamiento municipal.

Cuestión planteada

- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.- Obligaciones de facturación.- Derecho de deducción del Impuesto soportado.- Repercusión del Impuesto.

Contestación

1. - De acuerdo con el artículo 4, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.Por su parte, el apartado dos del mismo señala que se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.El artículo 5 de la Ley de Impuesto regula el concepto de empresario o profesional a efectos del citado Impuesto, calificando como tal con carácter general en su apartado uno, letra a), a quien realice actividades empresariales o profesionales, es decir, aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.2. - El artículo 7, apartado 1º, letra a) de la Ley 37/1992 dispone que no estarán sujetas al Impuesto la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada a favor de un solo adquirente, cuando éste continúe en el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente. Por su parte el artículo 7.5 del Real Decreto-Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (BOE del 20 de octubre) dispone que "no estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido". En relación con el supuesto planteado en el escrito de consulta, es necesario distinguir ente el acto por el que una Administración Pública acuerda y otorga una concesión administrativa, con otro de distinta naturaleza consistente en la transmisión que el concesionario hace de su derecho a título gratuito u oneroso, intervivos o mortis causa, con carácter voluntario o coactivo. 3. - El artículo 11 de la Ley 37/1992 entiende que a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tengan la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. De conformidad con el artículo 75, apartado uno, número 2º, de la misma Ley en las prestaciones de servicios el Impuesto se devenga cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.Asimismo, según preceptúa el artículo 84, apartado uno, número 1º, de dicha norma serán sujetos pasivos del Impuesto las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresario o profesional y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto.4. - Conforme establece el artículo 88 de la Ley 37/1992 los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarla siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento análogo. A estos efectos, la cuota repercutida se consignará separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados administrativamente, indicando el tipo impositivo aplicado.Según preceptúa el artículo 88 en su apartado Cuatro se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.5. - El Título VIII, Capítulo I, de la Ley del Impuesto, artículos 92 a 114, regula los requisitos para la deducción de las cuotas soportadas.El artículo 92 de la Ley 37/1992, establece que los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley.El artículo 93, apartado uno, de la Ley 37/1992, en su número 1º, según su redacción original vigente hasta el 1 de enero de 2001, dispone que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en esta Ley. El artículo 94, apartado uno, número 1º, letra a) y apartado tres, establece que:"Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.(...) Tres. En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho."El artículo 98, apartado uno, de la Ley 37/1992 señala que el derecho a la deducción nace en el momento en que se devenguen las cuotas deducibles salvo en los casos previstos en los apartados siguientes, y el artículo 97, apartado uno, número 1º, de la misma norma, dispone que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. Se considerará justificativa del derecho a la deducción, entre otros documentos, la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.6. - El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, recoge entre las obligaciones de los sujetos pasivos, el deber de expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, y conservar duplicado de los mismos.7.- Esta materia ha sido modificada por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social (Boletín Oficial del Estado de 30 de diciembre) que añade una nueva Disposición adicional sexta a la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:Primero: el supuesto objeto de la presente consulta, adjudicación judicial por subasta de la concesión administrativa de un aparcamiento municipal:- Estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que, de conformidad con el artículo 4 y 7.1 de la Ley de este Impuesto, se trate de una prestación de servicios realizada por un empresario en el ámbito espacial del Impuesto y no suponga la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del transmitente entendido este como el conjunto de bienes y derechos afectados a la realización de todas las actividades empresariales o profesionales realizado por dicho sujeto pasivo.- Sin embargo, cuando el transmitente de un bien o derecho no ostenta la condición de empresario o profesional, o bien siendo empresario o profesional la transmisión no se realiza en el ejercicio de su actividad, así como en los supuestos de entregas o arrendamientos de inmuebles sujetos y exentos del IVA, y las entregas de inmuebles incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial que no quede sujeta al IVA, se produce el hecho imponible previsto en el artículo 7.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, "transmisión onerosa por actos intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las Transmisiones Patrimoniales Onerosas. En este caso la base imponible se determina de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 13 del Real Decreto Legislativo 1/93, es decir, estará constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda, siendo el tipo impositivo aplicable el correspondiente a la transmisión de bienes inmuebles.De los datos suministrados en la presente consulta, parece que pudiera darse el caso previsto en el artículo 7.1 de la Ley 37/1992, relativo a la transmisión de la totalidad del patrimonio a favor de un solo adquirente cuando este continúe el ejercicio de las mismas actividades, de modo que la transmisión global quedaría no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.Sin embargo, el artículo 7.5 del Real Decreto Legislativo 1/1993 establece la obligación de tributar por el concepto Transmisión Patrimonial Onerosa, en el supuesto de entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial no sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo a tales efectos, equipararse la expresión entrega de inmuebles con la de transmisión de derechos relativos a los mismos, de acuerdo a lo establecido en el artículo 17.1 del Decreto Legislativo 1/1993, que obliga a exigir el Impuesto por iguales conceptos y tipos en la transmisión de inmuebles y de derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse estos, y sobre todo atendiendo a lo establecido en el artículo 334 del Código civil que califica como bienes inmuebles las concesiones administrativas de obras públicas.Por tanto, atendiendo a la naturaleza del transmitente y de las características de la operación, deberá exigirse el tributo indirecto correspondiente, bien Impuesto sobre el Valor Añadido, bien Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.Segundo: en el supuesto de que conforme al primer guión del apartado anterior resultara procedente el gravamen por el Impuesto sobre el Valor Añadido:- Será sujeto pasivo del tributo el empresario o profesional, titular del bien o derecho adjudicado en subasta. Sobre dicho sujeto pasivo recaen las obligaciones de repercusión del Impuesto así como la obligación de emitir la correspondiente factura.- Teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 88. Dos y Cuatro de la Ley del Impuesto, así como lo que respecto al devengo establece su artículo 75, si el sujeto pasivo (la anterior concesionaria), no ha emitido una factura en la que repercuta el Impuesto al adjudicatario de la concesión mediante subasta, en el plazo de un año desde el devengo de la operación, ha perdido el derecho a hacerlo. Ahora bien, si la sociedad consultante, adjudicataria de la concesión, actúa como empresario o profesional, y el sujeto pasivo (anterior concesionaria) emite factura en la que, indebidamente, no repercute el IVA por considerar que la operación se halla sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados, o por cualquier otra causa, el sujeto pasivo puede proceder a la rectificación de la cuota repercutida, siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el devengo de la operación. Así lo dispone el artículo 89 de la Ley del Impuesto en su redacción por Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado de 30 de diciembre). Sólo en el caso de que el adquirente no actúe como empresario o profesional, no cabe dicha rectificación.- El adjudicatario en pública subasta de cualesquiera bienes o derechos podrá deducirse las cuotas soportadas por dicha transmisión siempre que se cumplan los requisitos exigidos por la Ley 37/1992 en los artículos 92 y siguientes.A tenor de lo dispuesto en estos preceptos los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto Sólo podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales y cumplan los demás requisitos del artículo 93 de la Ley 37/1992 y siempre que efectúen operaciones cuya realización origine el derecho a la deducción, en los términos establecidos en los artículos 94, 95 y 96 de la Ley del tributo.Para el ejercicio del derecho a la deducción los sujetos pasivos que pretendan ejercitarlo deberán estar en posesión de un documento justificativo de su derecho, entre ellos la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o cualquier otro de los recogidos en el artículo 97 de la Ley del tributo.Tercero: si la transmisión de este derecho se produce en el ámbito de la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial no sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá exigirse el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 7.5 y 17.1 del Decreto Legislativo 1/1993, siendo la base imponible el precio satisfecho en la subasta y el tipo impositivo el correspondiente a la transmisión de bienes inmuebles.8.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0507-02. Texto en la fuente oficial ↗