Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0437-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de marzo de 2002

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 8-dos-3º, 20-uno-22º, 78-uno, 88

Descripción de hechos

Un Ayuntamiento procede a expropiar dos porciones de terreno urbano ocupadas por edificaciones propiedad de una Sociedad cuya actividad principal consiste en el arrendamiento de locales comerciales, para la construcción de una escuela. Dicha Sociedad percibirá el justiprecio cobrando una cantidad anual durante diez años.

Cuestión planteada

1) Sujeción al IVA de la entrega de las edificaciones, base imponible y facturación.2) Obligación de declarar la operación en el Modelo 347.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. El artículo 8 define el concepto de entrega de bienes a efectos de este Impuesto, señalando en su apartado dos, número 3º, que también se considerarán entregas de bienes, entre otras, las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa. Por consiguiente, de acuerdo con los artículos 4 y 8 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la entrega mediante expropiación forzosa por la entidad consultante de dos edificaciones que forman parte de su patrimonio empresarial está sujeta al citado tributo. El artículo 20, apartado uno, número 22º, de la Ley 37/1992 establece la exención para las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. El mismo precepto señala que la exención no se extiende a las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística. La transmisión de los inmuebles que se realiza por la entidad consultante tiene por objeto una edificación que es demolida por parte del adquirente, en este caso un Ayuntamiento, con carácter previo a una nueva promoción urbanística. Por tanto, dicha transmisión está fuera del ámbito de aplicación del supuesto de exención que se ha citado, quedando sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido. El artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. No obstante, el artículo 88, apartado uno, de la misma Ley dispone que en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido. Por lo tanto, la sociedad consultante deberá repercutir el Impuesto al Ayuntamiento destinatario del bien expropiado conforme a lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992. El contenido del artículo 88 plantea en este caso la duda de si el Impuesto sobre el Valor Añadido debe estar o no comprendido en el justiprecio determinado en la forma prevista por la Ley de Expropiación Forzosa. A estos efectos, debe considerase que el Tribunal Económico Administrativo Central ha entendido que el citado precepto debe interpretarse atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso, señalando en su Resolución de 11 de septiembre de 1991 que “si bien, de conformidad con el artículo 25 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de entenderse siempre que el contratista, al formular su propuesta económica ha incluido dentro de la misma el Impuesto sobre el Valor Añadido, ... el citado artículo contempla principalmente la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido en el caso de los contratos públicos celebrados mediante subasta o concurso, donde pueden concurrir varios oferentes con la consiguiente adjudicación en favor de uno de ellos, pero no puede referirse a los supuestos en que lo que la Administración contrata es la prestación de un servicio por parte de un profesional, con arreglo a unas tarifas oficiales que, por la fecha de su aprobación, no incluían las incidencias de un Impuesto de aprobación posterior.” Tampoco seria aplicable en el supuesto objeto de consulta, porque tampoco en este supuesto existe una oferta por parte del “transmitente”, que se ve obligado a entregar la cosa y a percibir un precio cuya determinación se rige por reglas especiales ajenas a las del mercado. Por otra parte, el justiprecio es el equivalente económico del derecho objeto de la expropiación, la indemnización que se paga por la pérdida del bien expropiado, en la que no puede entenderse incluido el Impuesto porque, de lo contrario, la cantidad percibida sería inferior a dicho equivalente económico del derecho expropiado. El Tribunal Supremo, en sus sentencias de 23 de diciembre de 1959, 18 de diciembre de 1973 y 29 de noviembre de 1974, entre otras, ha señalado que con la indemnización expropiatoria se trata de lograr el equivalente económico ante la privación del bien o derecho expropiado, de forma que “sin enriquecimiento para el expropiado, la expropiación no produzca, sin embargo, una injustificada mengua en su patrimonio”, ya que la expropiación no puede utilizarse para privar de su propiedad a una persona “sin concederle en compensación el abono del valor real y efectivo de los bienes”. De acuerdo con esta jurisprudencia, el justiprecio representa el valor económico del bien expropiado, por lo que si del citado justiprecio hubiera que deducir la cuota del Impuesto la diferencia no representaría ya el equivalente económico del bien. Por tanto, la base imponible de la entrega de las edificaciones objeto de consulta está constituida por el importe del justiprecio determinado en la forma prevista en la normativa aplicable, por lo que, tratándose de una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, la entidad consultante deberá repercutir el citado tributo sobre el Ayuntamiento expropiante, de acuerdo con las reglas que, en materia de repercusión, se contienen en el artículo 88 de la Ley de dicho Impuesto, sin que en este caso quepa entender incluido en el justiprecio el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación de entrega de dichas edificaciones. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 84.uno.1º y 88.dos, ambos de la Ley 37/1992, la sociedad consultante, en su condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la entrega de los inmuebles, estará obligada a efectuar la repercusión de dicho Impuesto sobre el destinatario de dicha entrega (Ayuntamiento) mediante la correspondiente factura, expedida para este último ajustada a lo dispuesto en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado de 30 de diciembre).2.- En cuanto a la consulta relativa a si debe declararse en el Modelo 347 de declaración anual de operaciones con terceras personas la operación por la cual la entidad consultante percibirá anualmente, durante un periodo de diez años, una cantidad como pago de la expropiación forzosa de parte de su activo inmobiliario realizada por un Ayuntamiento para la construcción de una escuela, debe señalarse lo siguiente: La entidad consultante cumple los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 1º del Real Decreto 2027/1995, de 22 de diciembre, por el que se regula la declaración anual de operaciones con terceras personas, teniendo por tanto la obligación de presentar dicha declaración anual de operaciones con terceras personas.En relación con el contenido de la mencionada declaración, el artículo 3º del mismo Real Decreto dispone que los obligados tributarios a que se refiere el apartado 1 del artículo 1º del Real Decreto deberán relacionar en la declaración anual de operaciones a todas aquellas personas o entidades, cualquiera que sea su naturaleza o carácter, con quienes hayan efectuado operaciones que en su conjunto para cada una de dichas personas o entidades hayan superado la cifra de 500.000 pesetas, durante el año natural correspondiente, computándose, a efectos de dicha cifra, de forma separada, las entregas de bienes y servicios y las adquisiciones de los mismos.Asimismo indica que, con las excepciones que se señalan en el apartado siguiente, en la declaración anual de operaciones se incluirán tanto las entregas, prestaciones o adquisiciones de bienes o servicios sujetas y no exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, como las no sujetas o exentas de dicho Impuesto.A continuación, el apartado 2 del mismo artículo establece una serie de operaciones que, no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, quedan excluidas del deber de declaración. Entre ellas, se encuentran aquellas que hayan supuesto entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que los obligados tributarios no debieron expedir y entregar factura o documento equivalente, consignando los datos de identificación del destinatario (recogida en la letra a) de dicho apartado).En consecuencia, esta Subdirección General considera que siempre que las cantidades percibidas anualmente como justiprecio de la expropiación forzosa realizada por el Ayuntamiento excedan de 500.000 pesetas, la entidad consultante estará obligada a declararlas en el modelo 347, salvo en el supuesto de que la operación fuera de las recogidas en la letra a) del apartado 2 del artículo 3º a que se ha hecho referencia con anterioridad. 2.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Citada después por

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0437-02. Texto en la fuente oficial ↗