Consulta general 0418-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 26 de febrero de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 11.Uno Concepto de prestación de servicios
- Ley 37/1992 · art. 68 Lugar de realización de las entregas de bienes
- Ley 37/1992 · art. 70.Uno.5º·6º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales
Normativa según la fuente: Ley 37/1992. artículos 4, 11-uno-5º-15º, 68, 70-uno-5º y 6º-dos
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad anónima unipersonal establecida en España, de la que su único accionista es otra entidad mercantil domiciliada en Irlanda y sin Establecimiento Permanente en el Territorio de aplicación del Impuesto. Entre ambas sociedades existe un contrato de agencia en virtud del cual la sociedad española se obliga a prestar a su empresa accionista los siguientes servicios:- Gestión Comercial ofreciendo los productos de su empresa accionista, contactando con los clientes en España, realizando demostraciones y prestaciones de los productos de venta, estando autorizado para negociar condiciones de venta a particulares. - Gestión Administrativa, la consultante realiza para su accionista irlandesa la gestión administrativa contable de las operaciones realizadas en territorio español así como la preparación y presentación de los impuestos que se encuentra obligada a presentar en España.- Por otra parte, realiza la coordinación del servicio posventa para los clientes que adquieren productos de la entidad no establecida.- Gestión de cobros.
Cuestión planteada
Localización de los servicios descritos prestados por la consultante a la entidad no establecida.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 11, apartado dos, números 5º y 15º de la Ley del Impuesto, dispone que tienen la consideración de prestaciones de servicios las obligaciones de hacer y no hacer y las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
2.- Los artículos 69 y 70 LIVA establecen las reglas de localización de las prestaciones de servicios. Por lo tanto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizados por la consultante, estarán sujetas a dicho Impuesto solamente si conforme a dichas reglas, se localizan en el territorio de aplicación del Impuesto.
La regla general para la localización de las prestaciones de servicios, es la contenida en el artículo 69, apartado Uno LIVA, que dispone que “Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de esta Ley."
El artículo 70 LIVA establece las reglas especiales de localización aplicables a determinados servicios. De entre las contenidas en dicho artículo nos interesa la siguiente:
Artículo 70, apartado Uno, números 5º y 6º, según redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2002, establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(...)
“5º Los servicios que se indican a continuación cuando el destinatario sea un empresario o profesional y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica o tenga en el mismo un establecimiento permanente, o en su defecto, el lugar de su domicilio.
(...)
d) Los servicios profesionales de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros análogos, excepto los comprendidos en el número 1º.
(...)
h) Las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y financieras descritas en el artículo 20, apartado uno, números 16º y 18º de esta Ley incluidas las que no gocen de exención.
(…)
6º Los servicios de mediación en nombre y por cuenta de terceros en operaciones distintas de las comprendidas en los números 1º, 5º y 8º de este apartado y en los artículos 72 y 73 de esta Ley cuando:
a) Las mencionadas operaciones se realicen en el referido territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.
b) Las operaciones se hubiesen realizado materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española."
En consecuencia, según resulta del número 6º del artículo 70, uno, la localización de los servicios de comisión dependerá del lugar en donde se entienden realizadas las operaciones (en este caso, entregas de bienes) a que se refieren los servicios de comisión y del número de identificación a efectos del Impuesto suministrado al comisionista por el destinatario de los servicios de comisión.
En relación con las entregas de bienes, los criterios de localización correspondientes a la entrega objeto de consulta se contienen el artículo 68 de la Ley del Impuesto, que establece lo siguiente:
"Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.
Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:
1º. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el lugar de iniciación de la expedición o del transporte de los bienes que hayan de ser objeto de importación esté situado en un país tercero, las entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso, por sucesivos adquirentes se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
Tres. Se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en otro Estado miembro con destino al mencionado territorio cuando concurran los siguientes requisitos:
1º. Que la expedición o el transporte de los bienes se efectúe por el vendedor o por su cuenta.
2º. Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley, o bien, cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo.
3º. Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:
a) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13, número 2º de esta Ley.
b) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el apartado dos, número 2º del presente artículo.
c) Bienes cuyas entregas hayan tributado conforme al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
4º. Que el importe total, excluido el Impuesto, de las entregas efectuadas por el empresario o profesional desde otro Estado miembro con destino al territorio de aplicación del Impuesto, con los requisitos de los números anteriores, haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 35.000 euros.
Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso una vez superado el límite cuantitativo indicado en el párrafo anterior.
También se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas efectuadas en las condiciones señaladas en este apartado, aunque no se hubiese superado el límite cuantitativo indicado, cuando los empresarios hubiesen optado por dicho lugar de tributación en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
En la aplicación del límite a que se refiere este número debe considerarse que el importe de la contraprestación de las entregas de los bienes no podrá fraccionarse a estos efectos."
Por su parte, el apartado dos del mismo artículo 70 señalaba, en su redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2002, que no se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere el número 5º del apartado anterior cuando se presten por un empresario o profesional establecido en dicho territorio y el destinatario de los mismos esté establecido o domiciliado fuera de la Comunidad o sea un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro.
De acuerdo con lo previsto en la letra d) del número 5º del apartado uno del artículo 70 de la Ley citado anteriormente y el apartado Dos del mismo artículo, los servicios de “gestión administrativa” que la consultante realiza para su accionista irlandesa no establecida en el Territorio de aplicación del Impuesto sino en otro Estado de la Unión Europea, consistentes en la gestión administrativa contable de las operaciones realizadas en territorio español así como la preparación y presentación de los impuestos que se encuentra obligada a presentar en España, no se entenderán prestados en el Territorio de aplicación del Impuesto español ni sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
De la misma manera según resulta de las previsiones de artículo 70, apartado uno, número 5º, letra h) y del apartado Dos de la Ley del Impuesto, los servicios de “gestión de cobro” que la consultante realiza para su accionista irlandesa no establecida en el Territorio de aplicación del Impuesto, no se entenderán prestados en el Territorio de aplicación del Impuesto español ni sujetos, por tanto, al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
Por lo que se refiere a los servicios de “gestión comercial” prestados por la consultante, consistentes en ofrecer los productos de su empresa accionista, contactando con los clientes en España, realizando demostraciones y prestaciones de los productos de venta, negociando las condiciones de venta a particulares pero sin realizar propiamente la venta, parece que debe tratarse como servicios de mediación por cuenta ajena que, según resulta de las previsiones del artículo 70, apartado uno, número 6º, de la Ley 37/1992, no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la entrega se entienda realizada en Irlanda, por ser allí donde se inicia la expedición o transporte del bien con destino a España (lo que parece inferirse del escrito de consulta), siempre que el destinatario del servicio no hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación a efectos del IVA atribuido por la Administración española en cuyo caso el servicio de mediación estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
Finalmente, la consultante realiza la coordinación del “servicio postventa” para los clientes que adquieren productos de la entidad no establecida, el escrito de consulta no aclara quien presta el servicio posventa ni en que consiste este servicio, parece que debe tratarse como servicios de mediación por cuenta ajena que, según resulta de las previsiones del artículo 70, apartado uno, número 6º, de la Ley 37/1992 estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido en España si el servicio posventa se entiende realizado en el Territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio hubiese comunicado al prestador del mismo un número de identificación a efectos del IVA atribuido por la Administración de otro Estado miembro, o si realizado fuera de dicho Territorio el destinatario del servicio de mediación comunica al prestador del mismo un número de identificación a efectos del IVA atribuido por la Administración española.
La nueva redacción del artículo 70 de la Ley 37/1992, vigente desde el 1 de enero de 2003 no supone modificación de los criterios recogidos anteriormente para la localización de los servicios descritos.
3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0418-04. Texto en la fuente oficial ↗