Consulta general 0332-99

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de marzo de 1999

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 102 Regla de prorrata
• Ley 37/1992 · art. 104 La prorrata general
• Ley 37/1992 · art. 106 La prorrata especial

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 102, 104, 106

Descripción de hechos

La Sociedad consultante percibe determinadas subvenciones que, según se indica en el escrito de consulta, no se integran en la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la misma, pero que están destinadas a financiar (subvenciones de explotación) el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales. Una parte del importe de tales subvenciones está financiada con cargo al FEOGA.

Cuestión planteada

Incidencia que, en el derecho a deducir de la Sociedad consultante en el Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene el hecho de la percepción por la misma de las referidas subvenciones.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- Los artículos 102, apartado uno, 104, apartados uno y dos y 106 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), disponen lo que sigue:

"Artículo 102.- Regla de prorrata.

Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

Asimismo, se aplicará la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo perciba subvenciones que, con arreglo al artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo." Artículo 104.- La prorrata general.

Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en el apartado dos siguiente.

Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.

Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

A efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores no se tomarán en cuenta las subvenciones, que no integren la base imponible de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, financiadas con cargo al FEOGA, ni las percibidas por los Centros especiales de empleo regulados por la Ley 13/1988, de 7 de abril, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2 de su artículo 43.

(...) Artículo 106.- La prorrata especial.

Uno. El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará a las siguientes reglas:

1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.

No obstante, en el caso de que tales operaciones se financien a través de subvenciones que, según lo previsto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, se aplicará lo dispuesto en la regla 3ª de este apartado.

2ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.

3ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 104, apartados dos y siguientes.

La aplicación de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas en el artículo 105 de esta Ley.

Dos. En ningún caso podrán ser objeto de deducción las cuotas no deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley." La redacción de los preceptos mencionados ha sido introducida por la Ley 66/1997, de 30 de diciembre (BOE de 30 de diciembre) que entró en vigor el 1 de enero de 1998. No obstante, la redacción del párrafo tercero del apartado dos del artículo 104, fue introducida por la Ley 9/1998, de 21 de abril (BOE de 22 de abril).

2.- En virtud de lo previsto en la disposición transitoria vigésima segunda de la 66/1997, lo dispuesto en los artículos 102, 104 y 106 de la Ley 37/1992 en relación con la incidencia que en el derecho a deducir de un empresario o profesional tiene el hecho de la percepción por el mismo de subvenciones que no deban incluirse en la base imponible de las entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas por dicho empresario o profesional, pero que éste último destina a financiar sus actividades, se aplicarán únicamente a las subvenciones que se acuerden a partir del día 1 de enero de 1998.

3.- La Disposición Transitoria quinta de la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (BOE de 31 de diciembre) dispone lo que sigue:

"Disposición transitoria quinta. Efectos de las subvenciones en las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes de inversión antes del día 1 de enero de 1998.

Uno. Las cuotas soportadas o satisfechas antes del día 1 de enero de 1998, por la adquisición o importación de bienes de inversión, no deberán ser objeto de la regularización establecida en el artículo 107 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que la prorrata aplicable en los años posteriores resulte modificada, respecto de la del año en el que se soportaron las mencionadas cuotas, por aplicación de lo dispuesto en los artículos 102, 104, apartado dos, número 2º, y 106 de la citada Ley en relación con la percepción de subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de la misma, no integren la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Dos. La deducción de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al día 1 de enero de 1998 no se verá reducida por la percepción de subvenciones de capital acordadas a partir de dicha fecha para financiar la compra de los bienes o servicios por cuya adquisición o importación se soportaron dichas cuotas." B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- Lo dispuesto en los artículos 102, 104 y 106 de la Ley 37/1992 en relación con la incidencia que, en el derecho a deducir de un empresario o profesional, tiene el hecho de la percepción por el mismo de subvenciones que no deban integrarse en la base imponible de las entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas por dicho empresario o profesional, pero que éste último destina a financiar sus actividades, no se aplicará respecto de las subvenciones a que se refiere el escrito de consulta que hubiesen sido acordadas en favor de la Sociedad consultante con anterioridad al día 1 de enero de 1998, ni siquiera en el caso de que dicha Sociedad las hubiese percibido efectivamente a partir de dicha fecha.

2.- La Sociedad consultante estará obligada a aplicar la regla de prorrata por el hecho de percibir las subvenciones de explotación a que se refiere el escrito de consulta, cuando tales subvenciones hubiesen sido acordadas en favor de dicha Sociedad a partir del día 1 de enero de 1998.

Los importes de tales subvenciones se computarán en el denominador de la fracción a que se refiere el artículo 104 de la Ley 37/1992, en el ejercicio en el que la Sociedad consultante perciba efectivamente dichos importes.

No obstante, los citados importes no se computarán en el denominador de la referida fracción en la medida en que estén financiados con cargo a FEOGA.

3.- Las cuotas soportadas o satisfechas por la Sociedad consultante con anterioridad a 1 de enero de 1998, por la adquisición de bienes de inversión, no deberán ser objeto de la regularización establecida en el artículo 107 de la Ley 37/1992, en la medida en que la prorrata aplicable en los años 1998 y posteriores resulte modificada, respecto de la del año en que la Sociedad soportó o satisfizo las referidas cuotas, por la aplicación de lo dispuesto en los artículos 102, 104 y 106 de la citada Ley en relación con la percepción de subvenciones que no deben integrarse en la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por dicha Sociedad.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0332-99. Texto en la fuente oficial ↗