Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0327-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de febrero de 2004

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 27 - 77- 164. R. D. 338/1990.Art. 16. RD 1624/1992 art. 27 - 77- 164

Descripción de hechos

El agente de aduanas consultante desea saber si es posible, sin pago del IVA a la importación, la operación mediante la que se vincula una mercancía al régimen de depósito aduanero desde su entrada en territorio comunitario, para despacharla a libre práctica en el depósito y enviarla a otro Estado miembro a un adquirente identificado en dicho Estado.También plantea la posibilidad de despachar a libre práctica por un importador comunitario y tras realizar trabajos sobre los bienes enviar la mercancía a otro país comunitario.Por último, pregunta si es necesario disponer de un NIF español, para realizar operaciones de importación exentas del Impuesto.

Cuestión planteada

En texto

Contestación

1. - El artículo 77 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), establece en el apartado Uno:

"Uno. En las importaciones de bienes el devengo del Impuesto se producirá en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera, independientemente de que dichas importaciones estén o no sujetas a los mencionados derechos de importación.

(…)".

Por su parte, el artículo 73 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre ( Boletín Oficial del Estado del 31), dispone que:

"1. Las operaciones de importación sujetas al Impuesto se liquidarán simultáneamente con los derechos arancelarios o cuando hubieran debido liquidarse éstos de no mediar exención o no sujeción, con independencia de la liquidación que pudiere resultar procedente por cualesquiera otros gravámenes.

(….)".

Con el despacho a libre práctica a solicitud del interesado, se produce el nacimiento de la deuda aduanera, debiendo liquidarse los derechos de importación con referencia a la fecha de dicha solicitud. En consecuencia, y de acuerdo con los preceptos indicados en el momento del nacimiento de la deuda aduanera se producirá también el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo liquidarse este Impuesto juntamente con los derechos arancelarios.

No resulta ajustado a derecho realizar en dos momentos distintos el despacho a libre práctica, con liquidación solamente de los derechos de importación y el despacho a consumo con liquidación del IVA, por lo que no es posible la realización del despacho a libre práctica de una mercancía en régimen de depósito sin liquidar el Impuesto, aunque esa mercancía vaya a ser posteriormente remitida a un país comunitario.

Los preceptos citados están perfectamente armonizados con las disposiciones contenidas en el artículo 10.3 de la Sexta Directiva, lo que exige una interpretación muy estricta de ellos.

2. - El artículo 27, número 12º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que están exentas del Impuesto:

"12º. Los bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley."

Este artículo ha sido objeto de desarrollo reglamentario en el artículo 14 del Reglamento del Impuesto:

(…)

3. La exención del Impuesto correspondiente a las importaciones de bienes para ser objeto de una entrega ulterior con destino a otro Estado miembro, quedará condicionada a los siguientes requisitos:

1º. Que el importador sea la persona que figure como consignatario de las mercancías en los correspondientes documentos de transporte.

2º. Que la expedición o transporte al Estado miembro de destino se efectúe inmediatamente después de la importación.

3º. Que la entrega ulterior a la importación resulte exenta del Impuesto, en aplicación de lo previsto en el artículo 25 de su Ley reguladora."

La exigencia de inmediatez recogida en el número 2º de este artículo, debe entenderse en el sentido de que la exención de la importación tiene como finalidad, única y exclusivamente, la realización de una entrega intracomunitaria exenta y consiguientemente una posterior adquisición intracomunitaria en el Estado miembro de destino.

Por lo que para preservar el carácter armonizado del Impuesto y en paralelo a la doctrina de este Centro Directivo que permite la exención de operaciones relativas a bienes que van a ser objeto de trabajos, cuando se trata de operaciones de exportación o tráfico comunitario, debe concluirse que es factible un despacho de importación de mercancías que van a ser objeto de trabajos que solo modifican su presentación como en el caso consultado, exento del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 27, 12º, de la Ley del Impuesto. Todo ello sin perjuicio de las medidas aduaneras que pudieran ser de aplicación para asegurar la correcta tributación de la operación.

3. - El artículo 164, apartado Uno, número 2º, de la Ley 37/1992, establece que con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, los sujetos pasivos, deberán solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.

El artículo 16 del Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, por el que se regula la composición y la forma de utilización del Número de Identificación Fiscal ( BOE del 14 y 16 de marzo), establece:

"Artículo 16. Identificación de los empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

1. A efectos de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrán atribuido el Número de Identificación Fiscal definido en la letra d) del artículo 2º de este Real Decreto las siguientes personas o entidades:

1º. Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes, prestaciones de servicios o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al citado Impuesto, incluso si los bienes objeto de dichas adquisiciones intracomunitarias se utilizan en la realización de actividades empresariales o profesionales en el extranjero.

2º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectúen estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 13, número 1º y 14 de la Ley reguladora del mismo.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, no se atribuirá el referido Número de Identificación Fiscal a las siguientes personas o entidades:

(…)

4º. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, que realicen en dicho territorio exclusivamente operaciones por las cuales no sean sujetos pasivos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2º de la Ley reguladora de dicho Impuesto.

(…)".

Conforme a lo establecido en el artículo 16 del Real Decreto 338/1990, los importadores, sujetos pasivos de la operación de importación, no estarán obligados a disponer, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de un NIF atribuido por la Administración española por esta operación, ya que la obligación nace de la realización de entregas, prestaciones de servicios y adquisiciones intracomunitarias.

No obstante, en las operaciones consultadas, la obligación de disponer del NIF español, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, nace desde que se realizan transportes de mercancías desde el territorio de aplicación del Impuesto a otros Estados miembros, es decir, se hacen por los importadores entregas intracomunitarias, de las que éstos son sujetos pasivos, sin que pueda aplicarse la regla de inversión del artículo 84 de la Ley 37/1992. El sujeto pasivo de las entregas intracomunitarias, en este caso, los importadores estará obligado a las formalidades establecidas en el artículo 164 de la Ley 37/1992, de manera particular a la presentación de la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, modelo 349. No se exigirá la posesión del NIF español, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el caso, que las mercancías importadas se utilizaran por el importador para efectuar entregas interiores en las que el adquirente establecido fuera el sujeto pasivo de las mismas, conforme a lo establecido en el artículo 16. 2. 4º del Real Decreto 338/1990.

4. - Lo que se comunica, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante en relación con este Impuesto, por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.

Citada después por

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0327-04. Texto en la fuente oficial ↗