Consulta general 0311-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 28 de febrero de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º · Uno.22º · Dos Exenciones en operaciones interiores
- RD 1624/1992 · art. 8 Aplicación de las exenciones en determinadas operaciones inmobiliarias
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-Uno-20º y 22º, 20-Dos. RD 1624/1992 art. 8
Descripción de hechos
Sociedad mercantil dedicada a la actividad de promoción de edificaciones, adquiere un terreno con un inmueble en el mismo, soportando el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente. Posteriormente tiene intención de trasmitir dicho inmueble al Ayuntamiento del municipio donde está sito el mismo.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión del inmueble, y tipo impositivo en su caso.- Exención de la operación. En caso afirmativo, si se puede hacer uso del derecho a renuncia de la misma.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno y cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo que sigue:
"Artículo 4.- Hecho imponible.
Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
(...)
Cuatro. Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos.”
El artículo 5. Uno b) establece por su parte que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
…
Las sociedades mercantiles, en todo caso”
…
Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”
Por tanto la entrega onerosa del inmueble por la sociedad mercantil al Ayuntamiento es una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al tratarse de una entrega de bienes onerosa realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial.
En cuanto al tipo impositivo aplicable a la operación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. El artículo 91 de la Ley 37/1992 regula por su parte los tipos impositivos reducidos, sin que resulten aplicables al presente caso, al no tratarse de viviendas según se desprende del escrito de consulta.
2.- En relación con la posible exención de la operación, el artículo 20. Uno. 20º y 22º de la Ley 37/1992 regula las exenciones inmobiliarias relativas a entregas de terrenos y edificaciones respectivamente.
El artículo 20.Uno,20º de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(...)
20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas."
El artículo 20, apartado Uno, número 22º, de la Ley 37/1992, dispone por su parte que estarán exentas:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento con opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
También a los efectos de esta Ley, las obras de rehabilitación de edificaciones son las que tienen por objeto la reconstrucción de las mismas mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 por ciento del precio de adquisición si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación.
(…)
La exención no se extiende:
(…)
A las entregas de edificaciones para su inmediata rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan.
A las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística.”
Dado que el escrito de consulta no especifica el carácter y extensión del terreno y del inmueble que en él se incorpora, puntualizaremos:
La transmisión del inmueble que tenga carácter de terreno, al ser edificable según se desprende del escrito de consulta, estaría sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La transmisión de la edificación, que constituya una segunda o ulterior entrega de la misma a efecto del Impuesto sobre el Valor Añadido, resultará una operación sujeta y exenta de este Impuesto. No obstante, no se aplicará dicha exención si el Ayuntamiento procede a rehabilitar las edificaciones según el concepto definido anteriormente, o procede a demolerlas para llevar a cabo una nueva promoción urbanística.
3.-. En el supuesto de que a la transmisión del terreno y/o edificación les fuese de aplicación la exención anteriormente señalada, el apartado dos del citado artículo 20, permite que las exenciones contempladas en el artículo 20.Uno. 20º y 22º puedan ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinan reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
"Artículo 20.- Exenciones en operaciones interiores.
(...) Dos. Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales. A estos efectos, no se tomará en cuenta para calcular el referido porcentaje de deducción el importe de las subvenciones que deban integrarse en el denominador de la prorrata de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º de esta Ley."
Por su parte el artículo 8, apartado 1, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:
"1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles".
Según el criterio de esta Dirección General se considera renuncia comunicada fehacientemente la constancia en escritura pública de que el transmitente ha recibido una suma de dinero en concepto de IVA, aunque no aparezca la renuncia expresa a la exención. No obstante, en todo caso, se exige la declaración suscrita por el adquirente en la que éste acredite su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del IVA soportado.
4.- A modo de conclusión señalaremos, que en la venta del inmueble al Ayuntamiento a que se refiere el escrito de consulta, el vendedor podrá renunciar a la exención que, en su caso, pudiese resultar aplicable a dicha operación en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 20º o 22º analizados anteriormente, en el supuesto de que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la venta esté sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por ser efectuada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
b) Que a la venta le resulta aplicable algunas de las exenciones previstas en los números 20º o 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992.
c) Que el Ayuntamiento efectúe la adquisición en condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y tenga derecho a la deducción total de la cuota del Impuesto que habrá de soportar si se produce la renuncia a la exención, por ser el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable a dicha cuota en el año en que la soporte del 100%, y así se lo comunique por escrito al vendedor.
d) Que el vendedor comunique fehacientemente la renuncia a la exención al Ayuntamiento, con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0311-03. Texto en la fuente oficial ↗