Consulta general 0277-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 25 de febrero de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º · Dos Exenciones en operaciones interiores
- RD 1624/1992 · art. 8 Aplicación de las exenciones en determinadas operaciones inmobiliarias
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4; 5; 20-Uno-22º, Dos. RD 1624/1992 art. art- 8
Descripción de hechos
Compra de viviendas usadas, para su reforma y posterior venta.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, de la compra de las viviendas.
Contestación
1.- La entrega de una edificación es una operación calificada de entrega de bienes según preceptúa el apartado uno del artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29):
“Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
Dicha entrega constituye hecho imponible del Impuesto siempre que se cumplan los demás requisitos que recoge la Ley en el apartado uno de su artículo 4:
“Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
En este sentido, la Ley del Impuesto establece el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, otorgando tal condición en su apartado uno a las siguientes personas o entidades:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.
Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden”.
En el escrito de consulta no se contienen datos suficientes que permitan a este Centro Directivo concluir si el transmitente de las edificaciones tiene o no la condición de empresario o profesional, circunstancia ésta necesaria para sujetar al Impuesto sobre el Valor Añadido dichas transmisiones.
2.- De acuerdo con lo expuesto, en caso de que el transmitente de la vivienda sea empresario o profesional, la transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, el artículo 20 de la Ley 37/1992 regula las denominadas exenciones en operaciones interiores, disponiendo en su apartado uno, número 22º, que estarán exentas de este Impuesto:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…)
La exención no se extiende:
(...)
b) A las entregas de edificaciones para su inmediata rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan.”
De lo anterior se desprende que las segundas y posteriores entregas de edificaciones están exentas, pero se han de realizar en el mismo estado en que se adquirieron, o habiendo realizado determinadas reformas o mejoras que no supongan rehabilitación.
Por otra parte, de conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, la exención prevista en el número 22º del apartado uno del mismo artículo puede ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones. También señala dicho artículo, que se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra.
Este precepto ha sido desarrollado por el artículo 8.1 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre (BOE del 31) el cual dispone que la renuncia a la exención deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes. Asimismo dispone que la renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles. Por lo tanto, cumpliéndose los demás requisitos legalmente previstos, si el porcentaje de deducción provisional que resulte procedente según cual sea el régimen de deducción que el adquirente deba aplicar en el año en que soporta las cuotas correspondientes a la adquisición del edificio permite la deducción íntegra de éstas, podrá la parte vendedora renunciar a la exención, y en consecuencia tributar por tal operación, que queda sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Hay que hacer referencia a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro letra a) de la Ley 37/1992, que regula la incompatibilidad entre el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los siguientes términos:
“Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos
El artículo 7 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, dispone en la letra A) de su apartado 1 lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
Por su parte, el apartado 5 del mismo artículo 7 determina lo siguiente:
“5. No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”.
Por tanto, en el supuesto de que no se produjera la renuncia a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido o ésta no fuera procedente, la entrega de las viviendas tributaría por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con lo establecido en los artículos 4.Cuatro de la Ley 37/1992 y 7.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, los cuales disponen la sujeción, a dicha modalidad, de las transmisiones de inmuebles sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido pero exentas del mismo, siempre y cuando no se produzca la renuncia a dicha exención.
3.- Por último, en el supuesto de que el consultante no adquiera la vivienda a un empresario o profesional, de acuerdo con los preceptos señalados anteriormente, la entrega no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
4.- De acuerdo con todo lo expuesto anteriormente, podemos concluir señalando:
En caso de que el transmitente sea un empresario o profesional:
Las entregas de edificaciones están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante las segundas y ulteriores entregas son operaciones sujetas y exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
No obstante, en caso de que procediendo la renuncia a la exención (por cumplirse los requisitos) se ejercite la misma, la operación tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
B) En caso de que el transmitente no sea un empresario o profesional, la adquisición de las viviendas por el consultante estarán sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0277-03. Texto en la fuente oficial ↗