Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0264-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 11 de febrero de 2004

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 4-uno; 7-8º; 78-uno y dos; 88; 90-uno; 91-uno-1-4º. RD 1624/1992 art. 25

Descripción de hechos

La Comarca consultante asume la gestión y mantenimiento de la red general de traída de aguas hasta los depósitos de cada uno de los Ayuntamientos integrantes de la misma. La Comarca, cobrará mediante convenio a cada municipio una cuota mensual, según la concesión de agua que tengan.

Cuestión planteada

Si debe incluir en el cobro de las cuotas al Ayuntamiento, el porcentaje correspondiente al Impuesto. Tipo impositivo aplicable a las operaciones realizadas por la Comarca, así como si se debe aplicar a todos los conceptos que se cobran al Ayuntamiento.

Contestación

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, con independencia de cuales sean los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional en general o en cada operación en particular.

El artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, debiendo considerarse que tienen esta última naturaleza aquellas actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Por su parte, el artículo 7, número 8º de la Ley 37/1992, establece que no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

"8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.

En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes Públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:

(…)

b) Distribución de agua….

(…)”

Por tanto y según el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, están sujetas en todo caso al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de varias actividades que se mencionan en dicho precepto, entre las que se encuentra la de distribución de agua, que en todo caso tiene condición de actividad empresarial.

Por otra parte, como exponemos más adelante, las operaciones encomendadas a la consultante no puede ser calificadas en general como “entregas de agua” en el sentido previsto por el artículo 8 de la Ley 37/1992, sino que su actividad consiste en la realización de un conjunto de operaciones (mantenimiento, explotación y conservación de la red) que constituyen la realización de una actividad empresarial directamente por un ente publico, a cambio de contraprestación de naturaleza no tributaria, lo que implica la realización de operaciones sujetas al impuesto según se deduce del artículo 4 y 7 de la Ley del mismo.

2.- La Comarca consultante realiza la prestación de un servicio de mantenimiento y gestión de instalaciones, actividad que está sujeta al Impuesto según lo dispuesto anteriormente. La consultante es por tanto sujeto pasivo del Impuesto y tendrá que repercutir el mismo al Ayuntamiento, según dispone el artículo 88 de la Ley cuando regula la repercusión del Impuesto.

El artículo 88 apartado uno de la Ley 37/1992, se refiere a la repercusión del Impuesto en los siguientes términos:

“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.”

Dicho precepto ha sido desarrollado por el artículo 25 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (B.O.E. del 31 de diciembre), que dispone lo siguiente:

“ En relación con lo dispuesto en el artículo 88, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, los pliegos de condiciones particulares previstos en la contratación administrativa contendrán la prevención expresa de que a todos los efectos se entenderá que las ofertas de los empresarios comprenden no sólo el precio de la contrata, sino también el importe del Impuesto.”

En consecuencia con lo expuesto anteriormente, podemos concluir señalando que en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos, se entenderá siempre que los sujetos pasivos del mismo al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, dicho Impuesto deberá ser repercutido por la Comarca al Ayuntamiento como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presente para el cobro, sin que el importe global contratado sufra incremento alguno como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.

3.- En el artículo 78, apartado uno de la Ley del Impuesto que dispone lo siguiente "la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedentes del destinatario o de terceras personas".

El apartado dos, número 1º del mismo artículo preceptúa que, en particular, se incluyen en el concepto de contraprestación "los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma".

Por tanto, según el precepto anterior, formará parte de la base imponible del servicio de gestión de la red general de traída de aguas, la contraprestación total de las mismas, cualquiera que sea su denominación, que perciba la entidad consultante de los Ayuntamientos.

4.- En relación con el tipo impositivo correspondiente señalamos lo siguiente:

De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.

Por su parte, el artículo 91, apartado uno.1, número 4º de la Ley 37/1992, determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de las aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego, incluso en estado sólido.

Por otra parte, el artículo 8, apartado uno de la Ley 37/1992 dispone que "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes".

En consecuencia con los preceptos indicados, podemos concluir señalando que de la exposición de los hechos realizada en el escrito de consulta se desprende que las operaciones encomendadas a la Comarca no pueden ser calificadas en general como "entregas de agua" en el sentido previsto por el artículo 8 de la Ley 37/1992, consistiendo su actividad en la realización de un conjunto de operaciones (mantenimiento y conservación de la red), que tributarán, por consiguiente, al tipo impositivo general del 16 por 100.

Por tanto, tributarán al tipo impositivo del 16 por ciento los servicios de mantenimiento y gestión de la infraestructura de traída de agua desde su lugar de captación hasta los depósitos municipales, prestados por la Comarca consultante.

5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0264-04. Texto en la fuente oficial ↗