Consulta general 0030-03

Dirección General de Tributos · SG de Tributación de no Residentes · 14 de enero de 2003

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 7 Operaciones no sujetas al impuesto
• Ley 37/1992 · art. 14 Adquisiciones no sujetas
• Ley 37/1992 · art. 69 Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales
• RD 1624/1992 · art. 63 Libro registro de facturas expedidas
• RD 1624/1992 · art. 68 Requisitos formales

Normativa según la fuente: CDI Hispano-Alemán, Arts. 5,7,14 Ley 37/1992, Art. 69 R.D. 1624/1992, Arts. 63 y 68

Descripción de hechos

Una entidad residente en España se dispone a empezar a actuar en Alemania a través de un comisionista de ventas.

Cuestión planteada

El consultante pregunta sobre la existencia o no de obligación de repercutir el IVA en las ventas realizadas en Alemania, así como si estará sujeto en Alemania por la imposición sobre los beneficios y si debe practicar o no retenciones sobre los pagos hechos a su comisionista.

Contestación

En contestación a su escrito de consulta, relativo al régimen aplicable en materia de imposición directa a las operaciones a realizar por la consultante en Alemania y del Impuesto sobre el Valor Añadido, se comunica lo siguiente:

1. Imposición directa

Respecto a si la actividad a desarrollar en Alemania será allí objeto o no del correspondiente Impuesto sobre los beneficios empresariales, será necesario acudir al Convenio Hispano-Alemán para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia del Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio , de 5 de diciembre de 1966 (B.O.E. de 8 de abril 1968). Este Convenio, en su artículo 7.1, dispone que los beneficios obtenidos por una empresa de un Estado contratante en el otro Estado, podrán someterse a imposición en éste último sólo si se obtienen a través de un establecimiento permanente.

De acuerdo con el artículo 5.1 del mismo Convenio, establecimiento permanente será aquel “lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúe toda o parte de su actividad”. El propio artículo 5, en su número 3, letras a) y b), sin embargo, matiza esta definición al excluir expresamente del concepto de establecimiento permanente los casos de utilización de instalaciones o mantenimiento de un depósito, con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a la empresa.

El párrafo 4 del mismo artículo 5 establece que “Una persona que actúe en un Estado contratante por cuenta de una empresa del otro Estado, salvo que se trate de un agente independiente comprendido en el párrafo 5, se considera que constituye establecimiento permanente en el Estado primeramente mencionado si tiene y ejerce habitualmente en este Estado poderes para concluir contratos en nombre de la empresa, a menos que sus actividades se limiten a la compra de bienes o mercancías para la misma.”

Por su parte, el párrafo 5 establece que “no se considera que una empresa de un Estado contratante tiene establecimiento permanente en el otro Estado contratante por el mero hecho de que realice actividades en este otro Estado por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro mediador que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad.”

Según se desprende del escrito de consulta, la “oficina comercial” que se dispone a abrir en Alemania va a “recoger los pedidos procedentes de los clientes alemanes, mantener un muestrario permanente y distribuir los pedidos pequeños”. No obstante, del citado escrito no se desprende el alcance de la actividad de la citada oficina por lo que, en la medida en que dicha “oficina comercial” de la entidad en Alemania responda a las condiciones descritas en las letras a) o b) del párrafo 3 del artículo 5 y el “agente comercial” en Alemania encaje dentro de alguna de las definiciones y características del mediador a que se refiere el párrafo 5 de dicho artículo, la entidad consultante no estará operando en Alemania a través de establecimiento permanente y, por tanto, según se desprende del artículo 7 del Convenio no podrá ser sometida a tributación allí por los beneficios que obtenga por medio de las actividades a que se refiere la consulta.

Por otro lado, en su escrito solicita información sobre la necesidad o no de practicar retenciones sobre las comisiones que se paguen al “agente comercial” en Alemania. El artículo 14 del Convenio Hispano-Alemán establece que las rentas obtenidas por un residente de un Estado contratante, Alemania, provenientes de la prestación de servicios profesionales sólo podrán ser gravadas en el otro Estado, España, en la medida en que disponga en éste de “una base fija para el ejercicio de su actividad”.

De la información aportada por el consultante se deduce que su “agente comercial” es un profesional independiente sin base fija de negocios en España por lo que, al margen de los poderes de representación de la empresa que ostente, en la medida en que esto sea así, las comisiones que le pague la consultante no podrán ser gravadas en España y, por tanto, no están sujetas a retención en nuestro país.

Todo lo anterior se entiende sin perjuicio de lo ya comentado respecto a la posible existencia de un establecimiento permanente de la entidad en Alemania, y de los beneficios que, según el artículo 7 del Convenio se le deberían atribuir.

2. Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

1º. El artículo 69, apartado cinco de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que, a efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, y entre otros, tienen esta consideración la sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo. En este caso, sólo podría considerarse si actúa en el territorio de aplicación del Impuesto mediante agentes dependientes de él, de manera que la organización de estos pertenezca en realidad a la empresa de la que dependen.

El artículo 63, apartados 1 y 3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre (B.O.E del 31-12-1992) establece la obligación de llevar libro registro de facturas emitidas en los siguientes términos:

"1. Las personas que realicen operaciones sujetas al Impuesto, deberán llevar y conservar un Libro Registro de facturas y documentos equivalentes o sustitutivos de ellas que hayan expedido, en el que se anotarán, con la debida separación, las mencionadas operaciones, incluidas las exentas y las de auto-consumo.

(...)

3. En el Libro Registro de facturas emitidas se inscribirán, una por una, las facturas o documentos indicados, reflejando el número, fecha, destinatario, base imponible y, en su caso, el tipo impositivo y cuota repercutida."

Finalmente, el artículo 68 del Reglamento establece como requisitos formales los siguientes:

"1. Todos los Libros Registros mencionados en este Reglamento deberán ser llevados, cualquiera que sea el procedimiento utilizado, con claridad y exactitud, por orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, raspaduras ni tachaduras. Deberán salvarse a continuación, inmediatamente que se adviertan, los errores u omisiones padecidos en las anotaciones registrales.

Las anotaciones registrales deberán ser hechas expresando los valores en euros, de acuerdo con la opción irrevocable ejercida por el empresario o profesional.

2. Los requisitos mencionados en el apartado anterior se entenderán sin perjuicio de los posibles espacios en blanco en el Libro Registro de bienes de inversión, en previsión de la realización de los sucesivos cálculos y ajustes de la prorrata definitiva.

3. Las páginas de los libros Registros deberán estar numeradas correlativamente."

Según los preceptos indicados, resulta que los sujetos pasivos que realicen operaciones sujetas al impuesto deberán llevar un libro registro de facturas emitidas donde anotarán todas las facturas o documentos indicados uno a uno, independientemente de que se refieran a operaciones interiores o a operaciones intracomunitarias.

3º. De los términos de la consulta no puede deducirse si se efectúan y en qué forma se realizan las transferencias intracomunitarias a que alude la consulta y quien es el destinatario de las mismas, por lo que no puede informarse sobre la tributación concreta de dichas operaciones.

Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0030-03. Texto en la fuente oficial ↗