Consulta general 0012-09
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de mayo de 2009
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.2º·3º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 69 Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales
- Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-uno-2º y 3º, 69, 90
Descripción de hechos
La sociedad consultante esta constituida como "banco de células madre", que tiene por objeto la obtención, procesamiento y criopreservación de "preparados de células madre" a partir de sangre del cordón umbilical. En el ejercicio de esta actividad la consultante establece acuerdos con familias y/o personas interesadas, que se formalizan mediante contratos suscritos por ambas partes para que, mediante la aplicación de protocolos y técnicas que garantizan el cumplimiento de la normativa vigente al respecto, la consultante dirija y controle el proceso de extracción de muestras de plasma sanguíneo del cordón umbilical de las personas aportantes, y previo sometimiento de las mismas a determinados análisis para detectar posibles agentes infecciosos, las muestras se someten finalmente a un proceso de elaboración de "preparados de células madre" que son, en último término, almacenados durante un período de 20 años, mediante un método de criopreservación, en forma tal que queda garantizada la trazabilidad o el conocimiento de las referidas muestras. La consultante tiene suscrito un contrato de delimitación de responsabilidad farmacéutica con un laboratorio alemán que se ocupa del procesado de la sangre del cordón umbilical y de la elaboración de un producto criogénico apto para crioconservación y almacenado temporal.
Cuestión planteada
Sujeción al IVA y en su caso exención del acuerdo suscrito con las familias y/o personas interesadas en la obtención y conservación de las células madre. Situación de los destinatarios establecidos en Canarias.
Contestación
1- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
La entidad consultante presta a sus clientes servicios de recogida, transporte, criopreservación y almacenamiento de células madre. Estas operaciones están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, pues se cumplen todos los requisitos establecidos en el artículo 4.Uno de la Ley para que tal sujeción se produzca.
En el escrito de consulta se pregunta si serían aplicables al caso las exenciones contenidas en el artículo 20, apartado uno, números 2º y 3º. Estas exenciones se refieren a la prestación de asistencia sanitaria. En el primer caso el prestador sería una entidad de derecho público o bien de derecho privado en régimen de precios autorizados o comunicados. En el segundo caso, el prestador sería un profesional médico o sanitario.
Para que las operaciones objeto de consulta se incluyeran dentro de la exención del artículo 20.Uno.2º y 3º de la Ley del impuesto sería necesario que los servicios prestados tuvieran la consideración de servicios de asistencia sanitaria sin otra finalidad que diagnosticar, tratar y, en la medida de lo posible, curar enfermedades o anomalías de la salud.
Las operaciones que se plantean en la consulta tiene una finalidad distinta a la mencionada, pues se trata únicamente de aislar y conservar las células madre procedentes del cordón umbilical del recién nacido o de otros tejidos, líquidos o membranas humanas. Es cierto que, en un futuro, estas células pueden servir para diagnosticar, tratar y curar enfermedades, pero se trataría de servicios distintos a los prestados por la consultante, que se limitan a la recogida, transporte, criopreservación y almacenamiento de las células.
Por esta razón, hay que concluir que los servicios de recogida aislamiento y conservación células madre a que se refiere la consulta no se incluyen dentro del concepto de asistencia sanitaria a que se refiere el artículo 20.Uno.2º y 3º de la Ley del impuesto, por lo que la consultante deberá repercutir dicho tributo a los destinatarios de los servicios prestados.
2.- El tipo impositivo se regula en el artículo 90.Uno de la Ley en el que se establece que el impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91.Uno.2.11º prevé la aplicación del gravamen del 7 por ciento a “la asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención de acuerdo con el artículo 20 de esta Ley”.
Dado que los servicios objeto de consulta no se consideran como servicios de asistencia sanitaria, sino de mera recogida de células madre, su transporte, criopreservación y almacenamiento, hay que concluir que el tipo impositivo aplicable será el general del impuesto, esto es, el 16 por ciento.
Tampoco se puede considerar que los citados servicios son accesorios de otro principal consistente en el análisis y utilización de células madre con fines terapéuticos. Este servicio principal puede llegar a producirse en un futuro o no realizarse nunca, por lo que no se puede conectar dicho servicio con los que son objeto de consulta, ya que se trata de servicios independientes.
En consecuencia, el consultante deberá repercutir el impuesto al tipo impositivo del 16 por ciento tanto en lo que se refiere al envío del material necesario para la recogida de la muestra, como en la parte correspondiente a la criopreservación y al almacenamiento.
3.- Las reglas para la determinación del lugar de realización de las prestaciones de servicios se contienen el los artículos 69, 70 y 72 a 74 de la Ley 37/1992.
En el artículo 70 no se encuentra ningún precepto aplicable al caso plateado en la consulta, esto es, servicios de aislamiento y conservación de células madre, por lo que habrá que acudir a la regla general establecida en el artículo 69 como sigue:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de esta Ley”.
De acuerdo con este precepto, hay que concluir que los servicios de aislamiento y conservación de células madre prestados por la entidad consultante a familias o personas establecidas en Canarias, Ceuta o Melilla, se localizan en el territorio de aplicación de impuesto y, en consecuencia, están sujetos al mismo.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0012-09. Texto en la fuente oficial ↗