Resolución TEAC 00/00017/2003/00/00
Doctrina · TEAC · 27 de septiembre de 2004 · TEA 00017/2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 123 Contenido del régimen simplificado
- Ley 37/1992 · art. 93.Cuatro Requisitos subjetivos de la deducción
- Ley 37/1992 · art. 98 Nacimiento del derecho a deducir
Normativa según la fuente: RD 37/1998 Modificación Reglamentos IRPF, IVA, IGICI, Declaraciones Censales, Facturas ... Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre el Valor Añadido, Impuesto General Indirecto Canario · DT.3 · Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 123 · 93.4 · 98
Asunto
IVA. Régimen simplificado. Cuotas soportadas en adquisición de vehículo. Derecho a la deducción de las cuotas antes de la reforma de la Ley 66/1997.
Criterio
El contribuyente que tributaba en el Régimen simplificado del IVA, tal como estaba regulado en la Ley 37/1992 antes de la reforma llevada a cabo por la Ley 66/1997, no tenía derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición de un vehículo para afectarlo a su actividad empresarial. La determinación de la Ley aplicable debió hacerse atendiendo al momento en el que se produjeron los hechos constitutivos del derecho a la deducción y no al momento del ejercicio de tal derecho, sin perjuicio de la aplicación de lo dispuesto en el Real Decreto 37/1998.
Unificación de criterio.
Conceptos: Deducciones · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Imputación temporal · Regímenes especiales: simplificado
Resolución
En Madrid, a 27 de septiembre de 2004 en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto ante este Tribunal Económico Administrativo Central por el Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda, contra la resolución dictada el 26 de diciembre del 2002 por el Tribunal Regional de ... en reclamaciones acumuladas números ... y ..., que estimó las pretensiones deducidas por Don ..., contra la desestimación del recurso de reposición por él interpuesto contra el acuerdo de liquidación derivado del Acta de disconformidad A-02 nº 70226941 por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1998 y que dio lugar a una deuda tributaria de 1.793,85 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El Inspector Jefe de la Unidad de Gestión de módulos de la Delegación en ... de la AEAT, practicó liquidación por el Impuesto y periodo temporal reseñados, rechazando la deducibilidad en ese ejercicio de la cuota soportada en la adquisición de un vehículo por el contribuyente, que venía ejerciendo la actividad de transporte de mercancías por carretera, tributando en éste Impuesto dentro del Régimen simplificado.
La factura de esta compra fue expedida el 17 de diciembre de 1997, aunque el derecho a la deducción se ejercitó en el año 1998, es decir, una vez en vigor la nueva redacción dada por la Ley 66/1997 al artículo 123 de la Ley 37/92.
SEGUNDO.-
Contra la anterior liquidación interpuso el interesado recurso de reposición que fue desestimado y contra esta desestimación interpuso reclamación económico administrativa el día 9 de noviembre del 2000. Esta última fue resuelta el 25 de julio del 2002, estimando la pretensión del interesado al considerar el Tribunal Regional que si bien la cuota soportada por la adquisición del vehículo se devengó en la fecha de la factura, esto es, en el año 1997, como el derecho a la deducción se ejercitó en 1998, el reclamante podía deducirse el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado, de acuerdo con lo previsto en el artículo 99, apartado Tres, de la Ley 37/92.
TERCERO.-
La Dirección General de Tributos interpuso el 26 de diciembre del 2002 este recurso extraordinario de alzada contra aquella resolución, no susceptible de recurso ordinario de alzada. Y puesto de manifiesto el expediente, tanto el recurrente como el interesado han presentado sus escritos de alegaciones.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal Central es competente para conocer del presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpone el Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda, al amparo de la legitimación que le reconoce el artículo 126.1 del Real Decreto 391/1996, cuando estime gravemente dañosa y errónea la resolución impugnada, aunque esta circunstancia no se invoca expresamente, sino que el recurrente se limita a alegar su disconformidad con el contenido de la resolución recurrida, no precisando tampoco el contenido de la doctrina cuya unificación pretende.
SEGUNDO.-
El artículo 93. Cuatro, de la Ley 37/92 de 28 de diciembre, tanto en la redacción vigente en 1997, como en la vigente en 1998, establece que: "el ejercicio del derecho a la deducción correspondiente a los sectores o actividades a los que resulten aplicables los regímenes especiales regulados en el Título IX de esta Ley se realizará de acuerdo con las normas establecidas en dicho Título para cada uno de ellos".
El artículo 123 de la Ley 37/92, en la redacción vigente hasta el 31 de diciembre de 1997 disponía que: "Contenido del régimen simplificado. Uno. Para la aplicación del régimen especial regulado en este capítulo se determinará, mediante índices o módulos, el importe de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, del recargo de equivalencia a ingresar por el sujeto pasivo durante cada uno de los años naturales en que dicho régimen especial resulte aplicable". Y en el apartado Cinco admitía exclusivamente la deducibilidad del IVA soportado o satisfecho en la adquisición o importación de las edificaciones a que se refieren las letras a y b del artículo 6.2 de la Ley, así como en la de buques y activos inmateriales.
La Ley 66/1997, de 30 de diciembre, que entró en vigor el 1 de enero de 1998, modifica la redacción anterior de este artículo 123 y, en particular, respecto de las deducciones por el IVA soportado establece que: "Asimismo, podrán deducirse, del importe de las cuotas a ingresar indicado precedentemente, el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho por la adquisición o importación de los bienes y derechos indicados en el numero 3º anterior, que podrá ser deducido de conformidad con lo previsto en el Titulo VIII de la Ley, en la forma en que se determine reglamentariamente". Los bienes y derechos a que se refiere ese numero 3º son todos los activos fijos, materiales e inmateriales.
Resulta, por tanto, claro que en su redacción original, la Ley 37/92 no permitía, en la aplicación del régimen simplificado, la deducción del IVA soportado en la adquisición de activos fijos materiales, distintos de los edificios e instalaciones industriales y de los buques.
TERCERO.-
De otro lado, la Disposición Transitoria Tercera del Real Decreto 37/1998, de 16 de enero, con efectos desde 1 de enero de ese año y bajo el título de "Regularización de la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes de inversión por sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido o del Impuesto General Indirecto Canario y adquiridos antes de la entrada en vigor del presente Real Decreto", estableció que: "1. La deducción de las cuotas soportadas o satisfechas antes de 1 de enero de 1998 por la adquisición o importación de bienes de inversión afectos a actividades acogidas al régimen simplificado podrá ser objeto de regularización conforme a lo dispuesto en el artículo 107 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, o en el artículo 40 de la Ley de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, en tanto que no haya transcurrido el periodo de regularización indicado en tales preceptos. La regularización se efectuará, en su caso, en la declaración-liquidación correspondiente al ultimo periodo de liquidación del ejercicio, considerándose que, a estos efectos, la prorrata de deducción de las actividades sometidas al régimen simplificado hasta el 1 de enero de 1998 fue cero, salvo respecto de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los inmuebles, buques y activos inmateriales excluidos del régimen hasta 1 de enero de 1998".
CUARTO.-
El artículo 98 de la Ley del Impuesto determina el momento del nacimiento del derecho a la deducción, fijándolo en el que se devengan las cuotas deducibles; y produciéndose este devengo, según las reglas del artículo 75, en el caso de las entregas de bienes cuando estos se pongan a disposición del adquirente, salvo en el caso de pagos anticipados donde el devengo se produce en el momento del cobro. Distinto es el momento del ejercicio del derecho, que el artículo 99 de la Ley lo refiere al periodo en el que se reciba la correspondiente factura, o en los siguientes, siempre con el limite de cuatro años a contar desde el nacimiento del derecho.
Siendo así que conforme al artículo 98 de la Ley del Impuesto, el derecho a deducir nace en el momento del devengo de las cuotas deducibles, a este momento habrá que estar para la determinación de la norma aplicable, sin que el hecho de que exista un plazo de cuatro años para practicar la deducción afecte al nacimiento del derecho y a la regulación aplicable, que siempre será la correspondiente al momento del nacimiento de aquel. Este criterio de reiterada formulación jurisprudencial, tiene hoy expresa consagración legal en el artículo 21 de la nueva Ley General Tributaria: "1. El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa".
Todo ello sin perjuicio del particular efecto retroactivo que el Real Decreto 37/1998 introdujo con su Disposición Transitoria Tercera, por la vía de la regularización de los bienes de inversión del artículo 107 de la LIVA, en relación con las adquisiciones de activos por los sujetos pasivos en Régimen simplificado que no gozaban del derecho a la deducción de las cuotas soportadas, al sujetar los adquiridos en periodos anteriores a 1 de enero de 1998 a la obligación de regularizarlos y considerar la prorrata inicial igual a cero.
Por ello,
Este Tribunal Económico Administrativo Central, en Sala , en el recurso extraordinario de alzada interpuesto por el Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda, contra la resolución ... dictada por el Tribunal Regional de ... y respetando la situación jurídica particular derivada de la resolución recurrida, ACUERDA: Estimar el recurso, declarando que el contribuyente que tributaba en el Régimen simplificado, tal como estaba regulado en la Ley 37/92 antes de la reforma llevada a cabo por la Ley 66/1997, no tenía derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición de un vehículo para afectarlo a su actividad empresarial, y que la determinación de la Ley aplicable debió hacerse atendiendo al momento en el que se produjeron los hechos constitutivos del derecho a la deducción y no al momento del ejercicio de tal derecho; y todo ello, sin perjuicio de la aplicación de lo dispuesto en el Real Decreto 37/1998.
Fuente: TEAC, reclamación 00/00017/2003/00/00. Texto en la fuente oficial ↗