Consulta vinculante V1171-13

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de abril de 2013

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4.Uno Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5.Uno.a) Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.18º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 78.Dos Base imponible. Regla general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a); 20-Uno-18º; 78-Dos-

Descripción de hechos

Una sociedad promotora ha vendido una vivienda a otra sociedad, aplazando el cobro de la misma. Le repercute gastos de liquidación de intereses por pago aplazado y amortización de préstamo.

Cuestión planteada

Sujeción al Impuesto de los intereses por aplazamiento del pago. Documento de facturación que debe emitir la vendedora.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno.a) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”.

En este sentido, el apartado dos de este artículo 5 establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

Por tanto, de acuerdo con la citada normativa, en la medida en que la operación objeto de consulta es realizada por un sujeto que tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, la misma estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- Por lo que se refiere a los intereses exigidos por la consultante como consecuencia del aplazamiento en el pago, debe tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, que regula la base imponible:

“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

1º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no se incluirán en la contraprestación los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un período posterior a la entrega de los bienes o la prestación de los servicios.

A efectos de lo previsto en el párrafo anterior sólo tendrán la consideración de intereses las retribuciones de las operaciones financieras de aplazamiento o demora en el pago del precio, exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 18, letra c), de esta Ley que se haga constar separadamente en la factura emitida por el sujeto pasivo.

En ningún caso se considerará interés la parte de la contraprestación que exceda del usualmente aplicado en el mercado para similares operaciones.

(…).”.

El mencionado artículo 20 de la Ley del Impuesto establece una serie de supuestos de exención en operaciones interiores, recogiendo en el número 18º de su apartado uno que:

“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(…).

18º. Las siguientes operaciones financieras:

(…).

c) La concesión de créditos y préstamos en dinero, cualquier que sea la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros o títulos de otra naturaleza.

(…).”.

A estos efectos, ha de traerse a colación la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de octubre de 1993, Muys’ en De Winter’s Bouw-en Aannemingsbedrijf BV, Asunto C-281/91, que trata de operaciones de aplazamiento pactadas entre las partes, a través de las cuales el empresario que las efectuaba facilitaba la realización de sus operaciones comerciales. Esta concesión de aplazamientos a sus clientes, considerada como actividad en sí misma, suponía una prolongación o parte de la actividad empresarial o profesional, por lo que en su realización el empresario o profesional actuaba como tal, quedando dichos intereses dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, el principio de neutralidad fiscal condujo al Tribunal a señalar la inclusión del importe de estos intereses en la base imponible únicamente hasta el momento de entrega de los bienes cuyo pago se aplazó, considerando el resto de intereses devengados como la contraprestación de una operación financiera, sujeta pero exenta del citado tributo, quedando por tanto excluidos de la base imponible de la operación principal cuyo pago se aplaza.

En consecuencia, ha de considerarse, como regla general, que los intereses derivados del aplazamiento o demora en el pago del precio se incluirán en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las respectivas entregas de bienes y prestaciones de servicios cuando se devenguen con anterioridad a la fecha de realización de las mismas, determinada ésta conforme a las reglas de devengo del Impuesto.

Por el contrario, aquellos otros intereses que se devenguen con posterioridad a la realización de dichas operaciones, siempre que cumplan los requisitos anteriormente señalados, no se incluirán en la citada base imponible, sin perjuicio de su consideración como contraprestación de operaciones financieras y su tratamiento a estos efectos.

3.- De acuerdo con todo lo anterior, los intereses por aplazamiento a que se refiere el escrito de consulta no deberán incluirse en la base imponible del Impuesto, no procediendo la repercusión de cuota impositiva alguna por los mismos.

En cuanto a la forma de documentación de la operación, tal y como se establece en el propio artículo 78.Dos, los intereses por aplazamiento deberán constar de forma separada en la factura emitida por la consultante en la operación de compraventa.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Jurisprudencia del TJUE que cita

C-281/91

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1171-13. Texto en la fuente oficial ↗