Consulta vinculante V1119-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de junio de 2005

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 90.Uno Tipo impositivo general
• Ley 37/1992 · art. 91.Uno.2.15º·3.1º Tipos impositivos reducidos

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 20-Uno-22, 90-Uno, 91-Uno-3-1º, 91-Uno-2-15º

Descripción de hechos

La consultante ha contratado la realización de diversas obras en una edificación destinada a vivienda.

Cuestión planteada

Debe soportar la repercusión al tipo general del impuesto (16%) por las obras ejecutadas para la consultante o, por el contrario, el tipo que debe ser aplicado es el reducido (7%). Asimismo, desea que se le informe sobre el procedimiento legal a seguir para el caso de que la repercusión efectuada al tipo general hubiese sido incorrecta.

Contestación

1.- De acuerdo con lo establecido en el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El número 1º del apartado uno.3 del artículo 91 de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

En cuanto al concepto de obras de rehabilitación, el número 22º del apartado uno del artículo 20 de la misma Ley dispone que, a los efectos de esta Ley, las obras de rehabilitación de edificaciones son las que tienen por objeto la reconstrucción de las mismas mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 por ciento del precio de adquisición si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación.

Por tanto, para que las obras realizadas en una edificación se consideren de rehabilitación, deben cumplir un doble requisito:

1º) Cuantitativo: el importe de las obras debe exceder del 25 por 100 del precio de adquisición o del valor previo de la edificación (incluido terreno) antes de su rehabilitación.

Según doctrina reiterada de esta Dirección General de Tributos, contenida entre otras, en las Resoluciones vinculantes de 9 de octubre de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 30) y de 4 de noviembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 27), a efectos de la delimitación del concepto de rehabilitación se considerará:

- Coste global de las operaciones de rehabilitación de viviendas, el coste, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, de los bienes y servicios utilizados por el sujeto pasivo para llevar a cabo las operaciones materiales en que consista la reconstrucción de las edificaciones, incluidos los servicios prestados por el personal técnico que dirija las obras.

- Precio de adquisición de las edificaciones, el realmente concertado en las operaciones en cuya virtud se haya efectuado la referida adquisición.

La prueba de dicho precio podrá efectuarse por los medios admisibles en derecho.

- Verdadero valor de una edificación o parte de la misma, el precio que se hubiese acordado para su transmisión onerosa en condiciones normales de mercado entre partes que fuesen independientes, incluido el valor correspondiente al terreno en que se halla enclavado el edificio.

El verdadero valor de las edificaciones o partes de las mismas podrá acreditarse por los medios de prueba admisibles en derecho.

- Partes de un edificio destinadas a viviendas, las partes de una edificación destinadas a constituir una o varias viviendas, de acuerdo con la legislación vigente, con posterioridad a su rehabilitación.

Asimismo, es criterio de esta Dirección General de Tributos que, por "partes" de una edificación ha de entenderse las partes de una edificación que, cualquiera que sea su destino (vivienda, comercial, etc.) sean susceptibles por sí mismas de actuaciones parciales de rehabilitación, por permitir un uso autónomo respecto del resto de la edificación al tener entidad propia de carácter objetivo, y no considerar como "parte" de una edificación los diferentes elementos constructivos (fachadas, techumbres, estructuras, etc.) objeto de actuaciones de rehabilitación.

2º) Cualitativo: deben consistir en la consolidación o tratamiento de elementos estructurales de la edificación (estructuras, fachadas, cubiertas, o elementos estructurales análogos).

A estos efectos, este Centro Directivo, en resolución de 5 de marzo de 1997 (Boletín Oficial del Estado de 12 de marzo) ha aclarado en este punto lo siguiente:

"Con independencia del coste de las reparaciones o reconstrucciones y su relación con el valor del edificio, para que dichas operaciones tengan la consideración de "rehabilitación" a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, es necesario que cumplan el requisito señalado por el precepto, a saber, que consistan en la consolidación o tratamiento de elementos estructurales de la edificación (estructuras, fachadas, cubiertas o elementos estructurales análogos), de manera que las operaciones de reacondicionamiento, mejora o reforma de la vivienda, por elevado que sea el importe de su coste, no tendrán el carácter de "rehabilitación" a efectos del referido impuesto: Tal ocurrirá con las obras consistentes en la redistribución del espacio interior, cambio o modernización de instalaciones de fontanería, calefacción, electricidad, gas, solado, alicatado, carpintería, bajada de techos, etc.

En cuanto a las ejecuciones de obra complejas, en las que junto a las referidas operaciones se realizan, asimismo, tareas de tratamiento y consolidación de elementos estructurales, debe tenerse en cuenta el objetivo perseguido con el beneficio fiscal, por lo que una interpretación recta de la norma debe llevar a entender que las referidas ejecuciones de obra tributarán al tipo reducido del impuesto sólo cuando consistan principalmente en el tratamiento de los elementos estructurales de la edificación, de manera que si este tratamiento supone sólo una pequeña parte del presupuesto total de la ejecución, no cabe calificar la obra en su conjunto como "de rehabilitación" en los términos indicados por la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia con todo lo indicado, esta Dirección General considera que las ejecuciones de obra consistentes en la reforma, readaptación, redistribución, mejora o reconstrucción de edificaciones cuya construcción ya esté terminada, que no tenga única o principalmente por objeto el tratamiento o consolidación de elementos estructurales de la edificación (estructuras, cubiertas, fachadas o análogas), no se considerarán de rehabilitación a efectos de lo previsto en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de que el coste de dichas obras exceda del 25 por 100 del precio de adquisición o verdadero valor de la edificación".

Por tanto, el concepto de rehabilitación a efectos de la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y la determinación del tipo impositivo correspondiente es el concepto que se establece en la Ley 37/1992 tal y como se ha descrito anteriormente. Se trata de un concepto objetivo, es decir, las obras realizadas en una edificación serán consideradas como obras de rehabilitación siempre y cuando se cumplan los requisitos cuantitativo y cualitativo antes mencionados.

En consecuencia, el tipo impositivo que se aplicaría a las obras objeto de consulta, en el entendido de que las mismas no puedan ser consideradas como rehabilitación de edificaciones sería el 16 por ciento.

2.- El número 15º del apartado uno.2 del artículo 91 de la Ley 37/1992, añadido a dicha Ley por el artículo 71.Seis de la Ley 54/1999, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2000 (Boletín Oficial del Estado de 30 de diciembre), establece que, a partir de 1 de enero de 2000, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las ejecuciones de obras de albañilería realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.

b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.

c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 20 por ciento de la base imponible de la operación.

En el supuesto planteado por la consultante no se cumple el primer requisito, ya que ésta es una sociedad mercantil.

3. De acuerdo con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1º En los casos como el presente, cuando estamos ante un contrato de ejecución de obras de carácter complejo, hay que analizar si el objeto del contrato es principalmente el propio de las obras de rehabilitación.

Del escrito y la documentación aportada por la consultante se deduce que no es así pues el contratista se ha obligado a realizar trabajos de toda índole. Por tanto, el objeto del contrato contempla no sólo la ejecución de obras que afectan a elementos estructurales, sino también a otros de distinta naturaleza.

En consecuencia, al incluir tanto obras de rehabilitación como otras de reconstrucción y acondicionamiento, así como, entre otros, trabajos de interiorismo, jardinería, decoración y paisajismo, no puede entenderse que el objeto principal del contrato sea el necesario para poder beneficiarse del tipo reducido, por lo que las operaciones realizadas a favor del consultante deben tributar al tipo impositivo general del 16 por ciento.

2º. Contestada la primera cuestión no resulta ya necesario responder a la segunda salvo en el sentido de que al haberse repercutido a la consultante el tipo general no procede realizar rectificación alguna.

4. Lo que comunico a Ud. con efectos vinculantes, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1119-05. Texto en la fuente oficial ↗