Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta vinculante V0496-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 22 de marzo de 2005

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 11, 69-Uno y Cinco, 70-Uno-5º-7º

Descripción de hechos

La fundación consultante tiene por objeto promover, desarrollar y divulgar la investigación científica en el área biomédica. En el desarrollo de dicha actividad realiza estudios de investigación, ensayos clínicos financiados en la mayoría de los casos por empresas farmacéuticas o de servicios. Dichas empresas no siempre tienen establecimiento permanente en territorio español.

Cuestión planteada

Lugar de realización de las operaciones descritas cuando: A) El destinatario es la sede inglesa de una empresa que también esta establecida en España. B) El destinatario es la sede de Italia de una empresa que tiene sede en un territorio tercero. C) El destinatario es la sede en Estados Unidos de una empresa. D) El destinatario es la sede en Estados Unidos de una empresa que también tiene sede en España.

Contestación

1.- En virtud de lo dispuesto en los artículos 11 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), tienen la consideración de prestaciones de servicios, entre otras, las cesiones y concesiones de derechos de autor y demás derechos de la propiedad intelectual, las obligaciones de hacer o no hacer, los servicios profesionales de asesoramiento, gabinete de estudios, consultoría y otros análogos y el suministro de información.

En este sentido, los ensayos y análisis clínicos llevados a cabo por quien tiene la condición de empresario o profesional, constituye la realización de prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto por cuanto son considerados servicios de asesoramiento y de suministro de información.

2.- Las prestaciones de servicios estarán sujetas al Impuesto en España cuando de conformidad con las reglas contenidas en los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992 deban entenderse localizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.

Así, señala el artículo 69 de la Ley que las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de esta Ley.

A los efectos de las reglas de localización previstas en los artículos 69 y 70, hay que considerar lo establecido en el artículo 69, apartado cinco, de la Ley del Impuesto, que señala que se considera establecimiento permanente, cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas, y, en particular, tendrán esta consideración:

La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.

No obstante lo previsto en el artículo 69, las reglas especiales para la localización de los servicios se incluyen en el artículo 70 de la Ley 37/1992.

Señala el artículo 70, apartado uno, número 5º, letra A) a) de la Ley del Impuesto que las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y demás derechos de la propiedad industrial o intelectual, así como cualesquiera otros derechos similares y los servicios de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía o consultores entre otros todos ellos referidos expresamente en el artículo 70.uno.5º.B).a) y d)- se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto “cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste”.

Por su parte el apartado dos del artículo 70 señala que no se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere el número 5º del apartado anterior cuando se presten por un empresario o profesional establecido en dicho territorio y el destinatario de los mismos esté establecido o domiciliado fuera de la Comunidad o sea un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro. No obstante, se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere el número 5º del apartado anterior prestados por un empresario o profesional establecido en dicho territorio, cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional y esté domiciliado en el interior de la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla.

Los servicios de elaboración ensayos clínicos pueden calificarse como servicios de asesoramiento o suministro de información o, si se traducen en la cesión de una patente o similar, como cesión de derechos de la propiedad intelectual, y se entienden realizados en todo caso en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido:

- cuando el destinatario de los mismos fuera una organización empresarial establecida en el territorio citado, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede o establecimiento permanente.

- o cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional y esté domiciliado en el interior de la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla.

En consecuencia con lo anterior este Centro Directivo le informa que no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en España las prestaciones de servicios a que se refiere el escrito de consulta, consistentes en la realización de ensayos clínicos en todas sus fases para un empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español o establecido cuando el destinatario del servicio sea el establecimiento permanente o la sede localizada fuera del territorio de aplicación del Impuesto español (Italia, Gran Bretaña o Estados Unidos) y que adquirirá la titularidad única y exclusiva de los datos, descubrimientos, mejoras y cualquier otro resultado obtenido durante la realización del ensayo efectuado.

5.- No obstante lo anterior, y dada la escueta descripción de los hechos efectuada por el consultante, si el servicio que presta este consiste en la emisión de informes de carácter técnico relacionados con la calidad de unos productos que una empresa farmacéutica o de servicios remite a la consultante para su análisis, hay que tener en cuenta las reglas del número 7º del referido articulo 70, conforme al cual se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

“7º. Los trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes, en los siguientes supuestos:

a) Cuando dichos servicios se realicen materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo en el caso de que el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por otro Estado miembro y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio de aplicación del Impuesto.

En todo caso, se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte matriculados en dicho territorio.

b) Cuando dichos servicios se presten materialmente en otro Estado miembro, el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por la Administración española y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio del citado Estado miembro.

No obstante, no se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte que estén matriculados en el Estado miembro en que se presten, a condición de que se acredite la sujeción al Impuesto en dicho Estado."

En cuanto a los servicios prestados por la consultante a la sociedad establecida en Estados Unidos y consistentes en la emisión de informes de carácter técnico relacionados con la calidad de los productos que dicha entidad establecida en Estados Unidos (con o sin sede en España pero siendo destinataria del servicio la sede de los Estados Unidos) remite a la consultante para su análisis, hay que distinguir dos posibilidades:

a) Si dichos productos pueden calificarse como muestras, es decir, como artículos simplemente representativos de una categoría de productos, se aplicarán las reglas señaladas para el artículo 70, apartado uno, número 5º señaladas anteriormente

b) En otro caso, si dichos informes técnicos se refieren a bienes corporales que no pueden calificarse simplemente como muestras, habrá que entender que los citados servicios, realizados materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, están sujetos a dicho tributo, salvo en el caso de que la sociedad americana comunicase a la consultante un NIF/IVA de otro Estado miembro de la Comunidad Europea distinto del Reino de España y los productos objeto de tales informes fueran remitidos fuera del ámbito espacial de aplicación del impuesto mencionado (artículo 70,uno,7º de la ley 37/1992).

El mismo criterio se aplica cuando el servicio se presta a la sede en el Reino Unido de una empresa con sede también en España y los citados servicios se refieren a bienes corporales y no simplemente a muestras, los citados servicios se entienden realizados materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, están sujetos a dicho tributo, salvo en el caso de que la sede inglesa comunicase a la consultante un NIF/IVA de otro Estado miembro de la Comunidad Europea distinto del Reino de España y los productos objeto de tales informes fueran remitidos fuera del ámbito espacial de aplicación del impuesto mencionado (artículo 70,uno,7º de la ley 37/1992).

Finalmente, cuando el servicio se presta a la sede en Italia de una empresa con sede también en un territorio tercero (Israel) y los citados servicios se refieren a bienes corporales y no simplemente a muestras, los citados servicios se entienden realizados materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, están sujetos a dicho tributo, salvo en el caso de que la sede italiana comunicase a la consultante un NIF/IVA de otro Estado miembro de la Comunidad Europea distinto del Reino de España y los productos objeto de tales informes fueran remitidos fuera del ámbito espacial de aplicación del impuesto mencionado (artículo 70,uno,7º de la ley 37/1992).

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0496-05. Texto en la fuente oficial ↗