Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta vinculante V0490-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos · 27 de diciembre de 2004

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 4.Uno, Dos.a) y Cuatro.a), 5.Uno.b) y 20.Uno.20ª y Dos. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7-1-A) y 5 y 31-2

Descripción de hechos

La consultante es propietaria de una parcela.

Cuestión planteada

Si la transmisión de la parcela a una persona física estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, teniendo en cuenta que se trataría de la segunda transmisión de dicha parcela.

Contestación

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, esta Subdirección General informa lo siguiente:

El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre de 1992) dispone, en su apartado Uno, que “Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las Entidades que las realicen”, y, en la letra a) de su apartado Dos, que “Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles”. Además, en su apartado Cuatro, establece que “Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados”, añadiendo que “Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación: a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20, dos”.

A este respecto, el artículo 5 de la misma Ley, que establece el concepto de empresario o profesional, señala en la letra b) de su apartado Uno que “A los efectos de lo dispuesto en esta ley, se reputarán empresarios o profesionales: b) Las sociedades mercantiles, en todo caso”.

En cuanto a las exenciones de bienes inmuebles, no resultaría aplicable el número 22º del apartado Uno del artículo 20 de la citada Ley –como parece dar a entender la consultante, al especificar que se trataría de la segunda transmisión de la parcela–, ya que dicho número se refiere a “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación”, y en nuestro caso, no se transmitirá una edificación, sino una parcela. Sin embargo, sí podría resultar aplicable el número 20º del citado artículo y apartado, que determina que “Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones: 20.º Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”

A este respecto, el apartado Dos del artículo 20 de la misma Ley establece que “Las exenciones relativas a los números 20.º, 21.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones”.

Por otra parte, en cuanto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP, el artículo 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), dispone en sus apartados 1, letra A), y 5 lo siguiente:

“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.”

“5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Por último, en cuanto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del mismo impuesto, el artículo 31 de su Texto Refundido dispone en su apartado 2 que “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma”, y que “Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos”.

De la lectura de los preceptos anteriores, se deduce que la transmisión de una parcela por una sociedad limitada siempre va a constituir una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que se considera que la sociedad limitada, al ser una sociedad mercantil, es, en todo caso, sujeto pasivo de este impuesto (artículo 5.Uno.b) y que la transmisión se realiza en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional (artículo 4.Dos.a), lo cual supone la realización del hecho imponible del impuesto.

La sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido supondría, en principio, la no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP (artículo 4.Cuatro de la Ley del IVA y artículo 7.5 del TRLITP). No obstante, al tratarse de la transmisión de una parcela, es decir, de un bien inmueble, es preciso examinar si la operación estará exenta, pues en tal caso sí quedaría sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, ya que también se produce el hecho imponible de esta modalidad (artículo 7.1.A) del TRLITP).

A este respecto, si la parcela en cuestión es un terreno rústico o algún otro que no tenga la condición de edificable –circunstancia que no se especifica en el escrito de consulta–, su entrega estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en el número 20º del artículo 20.Uno de su Ley, salvo que resulte aplicable alguna de la excepciones recogidas en las letras a) y b) de dicho número (terrenos urbanizados o en curso de urbanización o terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas). También puede ocurrir que, estando exenta la entrega de la parcela, el transmitente renuncie a la exención, posibilidad prevista en el artículo 20.Dos de la misma Ley, en cuyo caso, la transmisión tributará en el Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, no parece que sea posible en el supuesto planteado, pues el adquirente es una persona física, lo que parece dar a entender que no es un empresario y, por lo tanto, no será viable la renuncia.

Si, según lo anterior, la entrega está exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y el transmitente no renuncia a la exención, dicha exención determinará la sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP.

Por último, debe indicarse la tributación por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, de la escritura pública en la que se formalice la transmisión de la parcela, que dependerá de la tributación de dicha transmisión por el Impuesto sobre el Valor Añadido o por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP. En efecto, el artículo 31.2 regula la cuota gradual, estableciendo, entre otros requisitos, que los actos o contratos contenidos en la escritura pública no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 (transmisiones patrimoniales onerosas) y 2 (operaciones societarias) del artículo 1 del Texto Refundido del impuesto. Por tanto, si la transmisión de la parcela tributa en el Impuesto sobre el Valor Añadido, también estará sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales. Sin embargo, si dicha transmisión queda sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP, no quedará sujeta a la cuota gradual, al resultar incompatible con aquélla.

CONCLUSIONES:

Primera: La transmisión de una parcela por una sociedad limitada siempre va a constituir una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que se considera que la sociedad limitada, al ser una sociedad mercantil, es, en todo caso, sujeto pasivo de este impuesto y que la transmisión se realiza en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, lo cual supone la realización del hecho imponible del impuesto.

Segunda: La sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido supondría, en principio, la no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP. No obstante, al tratarse de la transmisión de un bien inmueble, es preciso examinar si la operación estará exenta, pues en tal caso sí quedaría sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, ya que también se produce el hecho imponible de esta modalidad. Si, según lo anterior, la entrega está exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y el transmitente no renuncia a la exención, dicha exención determinará la sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP.

Tercera: En cuanto a la tributación por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, de la escritura pública en la que se formalice la transmisión de la parcela, dependerá de la tributación de dicha transmisión por el Impuesto sobre el Valor Añadido (en cuyo caso, también estará sujeta a la cuota gradual) o por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP (en cuyo caso, no quedará sujeta a la cuota gradual, al resultar incompatible con aquélla).

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0490-04. Texto en la fuente oficial ↗