Consulta general 2288-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 21 de diciembre de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.3º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 92.Dos Cuotas tributarias deducibles

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-Uno-3º; 92-102

Descripción de hechos

Entidad mercantil dedicada a consultorio oftalmológico en la que trabajan dos profesionales oftalmólogos y otro personal dependiente de dicha entidad. Dicha entidad factura sus servicios bien al paciente o, en otros casos, a clínicas, médicos o a compañías de seguro.

Cuestión planteada

- Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios prestados por la citada entidad. - Deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes de inversión.

Contestación

1.- De conformidad con lo establecido en el artículo 4, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

El artículo 20, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto, declara que estará exenta del mismo “la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios, señalándose que, a efectos de dicho Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración. La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas”.

A tales efectos se considerarán servicios de:

a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.

b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.

c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades.

Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:

- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.

- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración".

2.- El artículo 92, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido declara que "los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

2º. Las importaciones de bienes.

3º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9, número 1º, letras c) y d) y 84, apartado uno, número 2º, ambos de esta Ley.

4º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1º y 16 de esta Ley".

El apartado dos del mismo artículo dispone que "el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley".

El artículo 94, apartado uno de la Ley del Impuesto establece que "los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado.

d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley....".

En consecuencia, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la entidad consultante no serán deducibles en la medida en que los bienes o servicios cuya adquisición o importación determinen la deducción de las mismas, se utilicen en la realización de operaciones que estén exentas de dicho Impuesto en virtud de lo previsto en el artículo 20 de su Ley reguladora.

3.- La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

El artículo 103 de la Ley del Impuesto prevé dos procedimientos de aplicación de esta regla: la prorrata general y la prorrata especial. Se aplicará éste último cuando los sujetos pasivos opten por la misma en la forma reglamentariamente establecida al efecto o bien, cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural, por aplicación de la general, exceda en un 20 por ciento del que resultaría por aplicación de la prorrata especial.

El artículo 104 dispone que "en los casos de aplicación de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que represente el montante de las operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total de las realizadas por el sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional".

El artículo 106 de la Ley dispone lo siguiente:

"Uno. El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará a las siguientes reglas:

1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.

No obstante, en el caso de que tales operaciones se financien a través de subvenciones que, según lo previsto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, se aplicará lo dispuesto en la regla 3ª de este apartado.

2ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.

3ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 104, apartado dos y siguientes.

La aplicación de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas en el artículo 105 de esta Ley".

4.- En consecuencia, este Centro directivo le comunica lo siguiente:

1º. Estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades según lo expuesto en el punto 1 anterior, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico vigente, aunque los profesionales médicos o sanitarios que presten los referidos servicios actúen por medio de una sociedad mercantil o se los presten a la misma y, ésta, a su vez facture dichos servicios al destinatario de los mismos, a una compañía aseguradora, a clínicas o a otros médicos.

No concurriendo lo anterior, en particular cuando los servicios objeto de consulta no se realicen por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, los mencionados servicios estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2º. Cuando de acuerdo con los criterios anteriores la entidad consultante realizase exclusivamente actividades exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo previsto en el artículo 20 de la Ley 37/1992, no podrá ejercer el derecho a deducir el Impuesto soportado en sus adquisiciones de bienes y servicios y, por tanto, tampoco puede pedir su devolución.

3º. Cuando según los criterios expuestos la entidad consultante realice conjuntamente prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido que originen el derecho a la deducción y otras prestaciones de servicios sujetas y exentas del Impuesto que no habiliten para el ejercicio del citado derecho (asistencia sanitaria. Art. 20.uno.3º de la Ley 37/1992), a efectos de practicar las deducciones de las cuotas soportadas por dicha entidad, aplicará la regla de prorrata conforme a lo previsto en la Ley del Impuesto.

5.- Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2288-01. Texto en la fuente oficial ↗