Consulta general 2165-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 10 de diciembre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 70.Uno.5º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 4; 5; 70-Uno-5º
Descripción de hechos
Entre los administradores de la sociedad consultante, con domicilio social y actividad en Canarias, figura una persona jurídica con domicilio social y fiscal en el territorio de aplicación del Impuesto.
Cuestión planteada
Sujeción al IVA de los servicios prestados por el administrador persona jurídica establecida en territorio de aplicación del Impuesto
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 70.uno.5º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto, entre otros, los siguientes servicios:
(…)
A) Los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:
a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son, entre otros, los siguientes:
(…)
d) Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros análogos, con excepción de los comprendidos en el número 1º de este apartado uno.
En la interpretación de este precepto hay que tener en cuenta la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 16 de septiembre de 1997, Asunto C-145/96, Hoffman, dictada en relación con el artículo 9.2.e) de la Directiva 77/388/CE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De los autos resulta que, durante los años 1987, 1988 y 1989, el Sr. von Hoffmann, Catedrático de Derecho Civil de la Universidad de Tréveris (Alemania), ejerció actividades de árbitro en la Cámara de Comercio Internacional, con sede en París. El Sr. von Hoffmann era miembro de un tribunal de arbitraje internacional que dirime los litigios entre empresas mediante laudos arbitrales o elabora una transacción entre las partes en el marco de un acuerdo amistoso. El tribunal está compuesto por tres árbitros y se reúne para cada caso particular. La Cámara de Comercio Internacional fija la cuantía de los honorarios y su reparto entre los miembros del tribunal arbitral. La retribución de estos árbitros se efectúa con intervención de la Cámara de Comercio Internacional.
Los apartados 15 a 26 de esta sentencia señalan lo siguiente:
"15. (…) procede señalar, en primer lugar, que el tercer guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9 de la Directiva no se refiere a profesiones, como son las de abogado, asesor, experto contable o ingeniero, sino a prestaciones. El legislador comunitario utiliza las profesiones mencionadas en dicho precepto como medio para definir las categorías de prestaciones a las que esta disposición se refiere.
16. Por consiguiente, lo primero que procede examinar es si la prestación de árbitro forma parte de las realizadas de forma principal y habitual en el marco de las profesiones enumeradas en el tercer guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9 de la Directiva (sentencia de 6 de marzo de 1997, Linthorst, Pouwels en Scheres, C-167/95, apartados 18, 22 y 25).
17. Por lo que se refiere, en particular, al concepto comunitario de abogado, procede señalar que, en el abanico de prestaciones efectuadas de forma principal y habitual en los Estados miembros en el marco de esta profesión, no se incluyen las prestaciones de un árbitro. En efecto, si bien es cierto que los árbitros son a menudo elegidos entre los abogados, debido a sus conocimientos jurídicos, no es menos cierto que el objeto principal y habitual de los servicios prestados por un abogado es la representación y defensa de los intereses de una persona, mientras que el objeto principal y habitual de las prestaciones de un árbitro es dirimir una controversia entre dos o más partes, aunque sea ex aequo et bono.
18. Por razones similares, las prestaciones de un árbitro no pueden corresponder a las de un asesor, ni a las de un ingeniero, ni a las de un gabinete de estudios, ni a las de un experto contable. Ninguna de las prestaciones realizadas de forma principal y habitual en el marco de todas estas profesiones tiene por objeto dirimir una controversia entre dos o más partes.
19. Queda por examinar si las prestaciones de un árbitro están comprendidas entre «otras prestaciones similares», en el sentido del tercer guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9 de la Directiva.
20. De la sentencia Linthorst, Pouwels en Scheres, antes citada, apartados 19 a 22, resulta que el término «otras prestaciones similares» no se refiere a algún elemento común de las actividades heterogéneas mencionadas en el tercer guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9, sino a prestaciones similares a alguna de estas actividades, considerada por separado.
21. Debe considerarse que una prestación es similar a una de las actividades mencionadas en este artículo cuando una y otra responden a la misma finalidad.
22. Por lo que se refiere a las prestaciones de un abogado, procede observar que, si se comparan la negociación previa a una transacción, que constituye la prestación de un abogado más próxima a la de un árbitro, y la solución de una controversia por un árbitro, se pone de manifiesto que ambas prestaciones no responden a la misma finalidad. Mientras la búsqueda de una transacción por parte de un abogado que participa en una negociación habitualmente se basa en elementos de oportunidad y en ponderaciones de intereses, la solución de una controversia por un árbitro tiene lugar con sujeción a Derecho o en equidad.
23. A la vista de lo anterior, las prestaciones de un abogado y las de un árbitro no pueden considerarse similares.
24. Por lo que se refiere a las prestaciones de un asesor, un ingeniero, un gabinete de estudios o un experto contable, ninguna de ellas persigue la finalidad antes descrita, que es la de la prestación de un árbitro.
25. Por consiguiente, las prestaciones de cada una de estas profesiones y las de un árbitro no pueden considerarse similares.
26. Habida cuenta de las consideraciones precedentes, procede responder a la cuestión planteada que el tercer guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9 de la Directiva debe interpretarse en el sentido de que no se refiere a las prestaciones de un miembro de un Tribunal de arbitraje".
El órgano de administración de una sociedad, con independencia de la forma que adopta, tiene como cometido el desarrollo de las actuaciones necesarias para la consecución de los fines sociales, llegando a asumir, en la forma determinada por los estatutos, la representación de la misma.
Considerando que las cantidades que se perciben por los componentes del órgano de administración de una sociedad son contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto, según ha señalado reiteradamente esta Dirección General (contestaciones de 28 de abril de 1998, Nº 722-98, o de 17 de febrero de 2003, Nº 215-03, entre otras), y en atención igualmente a las funciones que desarrollan por los citados componentes, señaladas en el párrafo anterior de este informe, ha de concluirse que la localización de los servicios prestados por dichos componentes será la que determinan las reglas que se contienen en el artículo 70.uno.5º de la Ley 37/1992.
Así se desprende, en primer lugar, del apartado 17 de la Sentencia que se ha reproducido parcialmente, por comparación con las funciones que realiza el órgano de administración de cualquier sociedad. Hay que tener en cuenta, no obstante, que las referidas funciones superan las que se ejercen por un abogado. Este mayor ámbito funcional queda cubierto, sin embargo, por la interpretación que realiza el Tribunal de Justicia de la referencia a "otras prestaciones similares" que se contiene en el artículo 9.2.e) de la Directiva, transpuesta por la mención a "otros análogos" que incluye el artículo 70.uno.5º B.d) de la Ley 37/1992, relativa a las actividades propias de las diversas profesiones a que se hace referencia en dichos preceptos.
Considerando que las actividades que se desarrollan por el órgano de administración de una sociedad se pueden reconducir a las de asesoramiento, auditoría, abogacía, consultores y expertos contables o fiscales, ha de concluirse que dichas actividades están incluidas en la citada letra d) del artículo70.uno.5º B) de la Ley 37/1992.
De acuerdo con el escrito de consulta, el administrador al que se refiere tiene su domicilio fiscal y social en el territorio de aplicación del Impuesto. Considerando que el destinatario de los servicios prestados por el mismo tiene la condición de empresario o profesional y se encuentra establecido en Canarias, se deduce que los citados servicios no se encuentran sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, al no quedar cubiertos por ninguno de los supuestos de sujeción que se incluyen en el artículo 70.uno.5ºA) de la Ley 37/1992, que son los únicos casos en que los servicios relacionados en la letra B del mismo artículo 70.uno.5º están sujetos a dicho tributo.
6.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2165-03. Texto en la fuente oficial ↗