Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 2090-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 27 de noviembre de 2001

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 93-cuatro, 99-tres, 99-cuatro, 100, 111. RD 1624/1992 art. 27

Descripción de hechos

La consultante adquiere un solar habiendo satisfecho la mitad del precio con el IVA correspondiente. La adquisición no se elevará a escritura pública hasta el total pago del precio (24 mensualidades). La consultante pretende promover en dicho solar la construcción de dos chalets para su posterior venta.

Cuestión planteada

Deducción del IVA soportado en la adquisición del solar. Efectos en el IAE.

Contestación

1.- Por lo que respecta al Impuesto sobre Actividades Económicas cabe señalar lo siguiente,:

1º) Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para su aplicación por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifican en el Epígrafe 833.2 de la Sección Primera la actividad de “Promoción de edificaciones”.

Dicha rúbrica comprende, según la Nota al Epígrafe, “la compra o venta de edificaciones totales o parciales en nombre y por cuenta propia, construidas directamente o por medio de terceros, todo ello con el fin de venderlas”.

Las Notas Comunes al Grupo 833 establecen:

“1ª. La parte fija de la cuota de ambos epígrafes se exigirá, en todo caso, con independencia de la venta o no de terrenos o edificaciones. A su vez, la parte de cuota por metro cuadrado se exigirá al formalizarse las enajenaciones, cualquiera que sea la clase de contrato y forma de pago convenida, estando obligado el sujeto pasivo a presentar en la Administración Tributaria competente dentro del primer mes de cada año natural declaración de variación de los metros cuadrados edificados o a edificar, urbanizados o a urbanizar, cuyas enajenaciones hayan tenido lugar durante el año inmediato anterior, sin que sea necesario presentar declaraciones cuando no se hayan efectuado ventas. En el supuesto de cese en el ejercicio de la actividad antes del 1 de enero, la declaración de los metros cuadrados edificados o a edificar, urbanizados o a urbanizar, cuyas enajenaciones hayan tenido lugar durante el año en el que se produce el cese deberá presentarse conjuntamente con la declaración de baja.

2ª. Cuando las actividades clasificadas en este Grupo tengan por objeto inmuebles sujetos a la legislación de viviendas de protección oficial, la parte de la cuota correspondiente a cada metro cuadrado edificado o por edificar vendido será el 50 por 100 de la que corresponda.

3ª. Las cuotas de este Grupo son independientes de las que puedan corresponder por la actividad de construcción.”

2º) De lo hasta aquí expuesto se desprende que el titular de la actividad de promoción de edificaciones deberá causar alta y tributar por el citado Epígrafe 833.2 de la Sección Primera del Impuesto sobre Actividades Económicas, en aplicación de lo dispuesto en su Nota, desde el momento en que realice cualquier gestión o actuación dirigida a la venta de las edificaciones, con independencia de que dichas ventas lleguen a producirse o no (de no haber ventas tributaría sólo por la parte fija de la cuota del Epígrafe), con independencia de cómo se formalicen (escritura pública o documento privado), y con independencia de cuándo se realicen efectivamente las obras de construcción correspondientes.

La simple compra de un terreno para la futura construcción y venta de edificaciones, en sí misma considerada, y siempre que no se realice, de momento, ninguna gestión o actuación dirigida a la venta de las futuras edificaciones (anuncios, carteles, oficinas de información o venta, etc.), no constituye la realización del hecho imponible del impuesto y, por tanto, no estará sujeta al mismo.

2.- El artículo 111 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) según redacción dada por el artículo 5 de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre (Boletín del 30) de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, establece en su apartado uno que quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

El artículo 27, apartados 1 y 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31) conforme a la nueva redacción dada a dicho precepto por el Real Decreto 1082/2001, de 5 de octubre (BOE del 6) dispone lo siguiente:

"1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que, en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones, tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.

2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualesquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:

a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.

A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones:

a’) La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9º del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

b’) La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.

d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.

e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional."

Por su parte, el artículo 93, apartado cuatro de la Ley 37/1992, según redacción dada a dicho precepto por el artículo 5 de la Ley 14/2000, dispone que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.

Asimismo, el artículo 27, apartado 3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada a dicho precepto por el Real Decreto 1082/2001, establece que si el adquirente o importador de los bienes o servicios a que se refiere el apartado 1 de este artículo no puede acreditar que en el momento en que adquirió o importó dichos bienes o servicios lo hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones o importaciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos bienes o servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

De acuerdo con lo expuesto, si la consultante, adquirió el solar con la intención de destinar dicho inmueble a la realización de una actividad empresarial o profesional, deberá poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento de efectuarse dicha adquisición tenía dicha intención, en cuyo caso, las cuotas soportadas por dicha compra podrán ser objeto de deducción.

La acreditación de la intención de destinar el inmueble al desarrollo de una actividad empresarial podrá efectuarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, conforme a lo dispuesto en el apartado 2, del artículo 27 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Dicha prueba debe poder aportarse en el momento en que se pretenda ejercitar el derecho a la deducción de las correspondientes cuotas soportadas, correspondiendo a la Administración tributaria, efectuar la valoración conjunta y razonada de todas las pruebas que se aporten.

El artículo 99, apartado tres de la Ley 37/1992, establece que "el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que en su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho”.

El derecho a la deducción de las cuotas soportadas nace, con carácter general, en el momento en que se devengan las cuotas deducibles, según dispone el artículo 98 de la Ley del Impuesto. Por otro lado, el apartado cuatro del mencionado artículo 99, declara que "se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que su titular reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a deducir."

Por su parte, el artículo 100 de la Ley 37/1992 indica que el citado derecho a deducir caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señaladas en el artículo 99 de dicha Ley.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2090-01. Texto en la fuente oficial ↗