Consulta general 2087-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 21 de diciembre de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
• Ley 37/1992 · art. 97 Requisitos formales de la deducción
• Ley 37/1992 · art. 98 Nacimiento del derecho a deducir
• Ley 37/1992 · art. 99 Ejercicio del derecho a la deducción

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 95, 97, 98 y 99 TRLIRPF RDLeg 3/2004 art. 25 TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61

Descripción de hechos

Una sociedad está participada por un grupo familiar formado por un matrimonio y dos hijos menores de edad. Su objeto social es el arrendamiento de inmuebles y vehículos. El marido lleva a cabo la administración de la sociedad, mientras que la mujer tiene contrato laboral a jornada completa. Uno de los locales adquiridos sirve como centro de gestión de la sociedad.

Cuestión planteada

1. Si la sociedad está incluida en el régimen de las sociedades patrimoniales. 2. Si puede deducir las cuotas del IVA soportado en la adquisición de los inmuebles.

Contestación

El apartado 1 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, dispone que para que las consultas tributarias surtan los efectos que les son propios deben haber sido formuladas por los sujetos pasivos o, en su caso, obligados tributarios, respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda. Esta circunstancia no concurre en la consulta formulada, dado que no se refiere a una cuestión propia del régimen tributario del consultante, por lo que la contestación a la cuestión planteada se efectúa a título meramente informativo.

1. El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula en los artículos 61 a 63 el régimen de las sociedades patrimoniales.

El artículo 61.1 del TRLIS establece lo siguiente:

“1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.

(…).

b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.

Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del ejercicio social.”

En resumen, la consultante tendrá la consideración de sociedad patrimonial si concurren estas tres circunstancias:

- Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

- Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.

- Que ambas circunstancias concurran durante más de noventa días del ejercicio social.

En relación con la primera de estas circunstancias, para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Al respecto, el artículo 25 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, reguladora de dicho impuesto (en adelante LIRPF), señala:

“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.

En el caso planteado, la sociedad desarrolla dos actividades, el arrendamiento de inmuebles y el de vehículos por lo que habrá que analizar separadamente la afectación a una y a otra. En relación con el arrendamiento de los inmuebles de que sea propietaria, tendrá la consideración de actividad económica siempre y cuando se den los requisitos exigidos por el artículo 25.2 del TRLIS citado. La finalidad de este artículo es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento o compraventa de inmuebles pueda entenderse como una actividad económica, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios necesarios para que la actividad tenga tal carácter.

Se exige dedicar un local de forma exclusiva, siendo indiferente el título posesorio por el que se disponga de él. Si es una parte de un inmueble debe ser materialmente susceptible de aprovechamiento separado del resto del local.

Asimismo, es necesario emplear una persona con contrato laboral y a jornada completa, que puede ser, al mismo tiempo, socio de entidad.

La consultante manifiesta que dispone de una persona, uno de los socios, contratada con contrato laboral, a jornada completa y de un local en la que lleva a cabo la gestión de la entidad, pero sin aclarar si tanto una como otra se dedican de forma exclusiva a llevar a cabo la gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles, como exige la norma legal, o si se emplean también para las demás actividades que realice la empresa, en cuyo caso no se cumplirían los requisitos del artículo 25.2 del TRLIRPF, por lo que no puede emitirse un juicio definitivo. En cualquier caso, conjuntamente con el cumplimiento de estos requisitos, será necesario que efectivamente se realice actividad económica.

Por lo que se refiere al arrendamiento de vehículos, para que constituya una actividad económica debe implicar la ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción y distribución de bienes y servicios, tal y como dispone el artículo 25 del TRLIRPF.

Teniendo en cuenta estos aspectos, si más del 50 por 100 de los activos no estuvieran afectos a la realización de actividades económicas, en los términos expuestos, la sociedad tributaria según el régimen de sociedades patrimoniales, ya que la totalidad de sus acciones pertenece a los cuatro miembros de la familia, y todo ello ocurre durante más de 90 días del ejercicio social.

2. En relación con la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado en la adquisición de los inmuebles destinados al arrendamiento, el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.

Por su parte, la letra a) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto otorga la condición de empresario o profesional en todo caso a las sociedades mercantiles.

Por todo ello, la consultante tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto, estando las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice sujetas al mismo.

En este sentido, podrá ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas que soporte en el desarrollo de su actividad, en particular las devengadas en la adquisición de bienes inmuebles afectos a dicha actividad, de acuerdo con los requisitos y las limitaciones recogidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley del Impuesto.

Sin perjuicio del cumplimiento de todos ellos, es de destacar lo dispuesto por los siguientes artículos del mencionado Capítulo I del Título VIII:

1º Los apartados uno y dos del artículo 95, que establecen lo siguiente:

“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad”.

2º El artículo 97, que regula los requisitos formales de la deducción en los siguientes términos:

“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

2.º La factura original expedida por quien realice una entrega que de lugar a una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al impuesto, siempre que dicha adquisición esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta ley.

3.º El documento acreditativo del pago del Impuesto a la importación.

4.º La factura expedida por el sujeto pasivo en los supuestos previstos en el artículo 165, apartado uno, de esta ley.

5.º El recibo original firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera a que se refiere el artículo 134, apartado tres, de esta ley”.

3º El artículo 98, en cuyo apartado uno se recoge el nacimiento del derecho a la deducción “en el momento en que se devenga las cuotas deducibles (…)”.

4º El artículo 99, que regula el ejercicio del derecho a la deducción estableciendo en su apartado uno lo siguiente: “En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas”.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2087-04. Texto en la fuente oficial ↗