Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 2039-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de diciembre de 2003

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 68, 70-uno-5º

Descripción de hechos

El consultante adquiere un videomarcador a otra empresa española. El videomarcador procede de Italia, donde está el proveedor al que lo ha adquirido la sociedad española que lo vende al consultante y que lo entregará directamente en Canarias.La consultante cede el uso del videomarcador, como tal, mediante contraprestación, durante 7 años a una Sociedad deportiva Canaria, reservándose la explotación publicitaria del mismo. La consultante explotará también espacios publicitarios del recinto a través de anunciantes establecidos en el territorio de aplicación del IVA o de las Islas Canarias.

Cuestión planteada

- Lugar de realización de hecho imponible.- Tributación por las operaciones realizadas.

Contestación

1.- El articulo 3 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el ámbito espacial de aplicación del Impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito. Se excluyen expresamente varios territorios entre los que se encuentran en el Reino de España, Canarias, en cuanto territorio excluido de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios.

A las entregas de bienes y prestaciones de servicios, que en virtud de las reglas de localización, se entiendan efectuadas en Canarias, no les será de aplicación el Impuesto sobre el Valor Añadido al quedar no sujetas al mismo.

Para saber si la entidad consultante tiene un establecimiento permanente en las Islas Canarias, por el hecho de explotar comercialmente un videomarcador por un periodo largo de tiempo, deberá dirigirse a las autoridades Canarias, dado que no se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, siéndole de aplicación lo dispuesto en la normativa vigente en las Islas Canarias.

En cuanto a la sujeción al Impuesto General Indirecto Canario, la Disposición Adicional Décima, apartado tres, de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (BOE del 8) dispone lo siguiente: "Tres. Se atribuye a los órganos competentes de la Comunidad Autónoma de Canarias la competencia para contestar las consultas tributarias relativas al Impuesto General Indirecto Canario y al Arbitrio sobre la Producción e Importación en las islas Canarias formuladas al amparo del artículo 107 de la Ley General Tributaria, si bien en aquéllas cuya contestación afecte o tenga trascendencia en otros impuestos, así como, en todo caso, en las relativas a la localización del hecho imponible, será necesario informe previo del Ministerio de Economía y Hacienda". En consecuencia, la consulta relativa al Impuesto General Indirecto Canario deberá formularse ante la Dirección General de Tributos, de la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias, C/ Tomás Miller, nº 38, -2º, 35007, Las Palmas de Gran Canaria.

2.- El artículo 68, apartados uno y dos 1º de la citada Ley 37/1992 dice que el lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:

"Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.

Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el lugar de iniciación de la expedición o del transporte de los bienes que hayan de ser objeto de importación esté situado en un país tercero, las entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso, por sucesivos adquirentes se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto."

Dado que la puesta del videomarcador a disposición del adquirente se produce en las Islas Canarias, procedente directamente de Italia, la operación no se entiende realizada en el ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, no estando, por tanto, sujeta al mismo, resultando de aplicación la normativa canaria.

3.- La resolución 4/1994 de 25 de abril de esta Dirección General (BOE de 26), trata el problema relativo a la localización de los servicios de publicidad en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y por su importancia para esta consulta, se transcribe a continuación :

“Visto el escrito presentado por la Federación Nacional de Empresas de Publicidad, en el que se plantea el problema relativo a la localización de los servicios de publicidad en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Resultando que, con fecha 20 de octubre de 1986, se dictó por este Centro directivo una Resolución a consulta vinculante formulada por diversas Asociaciones de publicidad, publicada en el Boletín Oficial del Estado de 4 de noviembre siguiente.

Resultando que, en el punto quinto de dicha Resolución se establece un criterio interpretativo para la localización de los servicios publicitarios directamente relacionados con bienes inmuebles cuyo tenor literal no se deduce claramente de los considerandos de la Resolución que se refieren a dichos servicios y que ha podido llevar a un error en la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido en esta cuestión.

Procede, por tanto, aclarar este criterio para subsanar posibles confusiones en su comprensión y publicar también en el Boletín Oficial del Estado esta aclaración para su general conocimiento.

Considerando que, el artículo 22, número 1 del Reglamento aprobado por Real Decreto 2028/1985, de 30 de octubre, dictado en desarrollo de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establecía que los servicios directamente relacionados con bienes inmuebles se entenderán realizados en el lugar donde radiquen dichos inmuebles.

Considerando que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 22, número 5, apartado 3º del mismo Reglamento, los servicios publicitarios prestados a empresarios o profesionales se entenderán realizados en el lugar donde radique la sede de la actividad económica o el establecimiento permanente del destinatario de dichos servicios.

Considerando que, el punto quinto de la referida Resolución de 20 de octubre de 1986 decía textualmente que "los servicios publicitarios directamente relacionados con bienes inmuebles (vallas publicitarias y otros análogos) se considerarán prestados en todo caso en el lugar donde radiquen los bienes inmuebles a que se refieran, cualquiera que sea el lugar donde radiquen o residan la empresa titular del medio publicitario, las agencias mediadoras de publicidad o el cliente o anunciante."

Considerando que, estos "servicios publicitarios directamente relacionados con bienes inmuebles" deben entenderse, de acuerdo con los criterios generales de interpretación del Impuesto y con las reglas de localización contenidas en los preceptos aludidos anteriormente, como los servicios de arrendamiento o de cesión de bienes inmuebles por cualquier título para utilizarlos con fines publicitarios, que deberán efectivamente localizarse en el lugar donde radiquen dichos bienes inmuebles. Sin embargo, el servicio de publicidad, prestado por el arrendatario o cesionario de dichos bienes utilizando los mismos como soporte, debe seguir en su localización la regla propia de los servicios de publicidad: el lugar donde radique la sede o establecimiento del destinatario del servicio.

Considerando que, el artículo 70, uno, 1º y 5º c) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que ha derogado y sustituido a la Ley 30/1985, citada precedentemente, mantiene los mismos criterios que esta última en cuanto a la localización de los servicios relacionados con bienes inmuebles y de los servicios de publicidad,

Esta Dirección General considera lo siguiente:

Primero.- Continúan siendo válidos los criterios interpretativos contenidos en la Resolución de este Centro, de fecha 20 de octubre de 1986 (Boletín Oficial del Estado de 4 de noviembre de 1986), sobre la localización de los servicios publicitarios y de los prestados por las agencias de publicidad que actúen en nombre propio, incluso después del 1 de enero de 1993, fecha de entrada en vigor de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre.

Segundo.- No obstante, debe entenderse que el criterio de localización de los servicios publicitarios directamente relacionados con bienes inmuebles (vallas, marquesinas, cabinas telefónicas y análogos, que tienen la consideración de bienes inmuebles), contenido en el punto quinto de la referida Resolución, se refiere a los servicios relacionados con bienes inmuebles (arrendamiento, cesión, etc.) que se destinan a fines publicitarios, a los que se aplicará el criterio de localización indicado del lugar donde radican dichos bienes inmuebles.

Sin embargo, los servicios de publicidad prestados a un empresario o profesional, utilizando como soporte un bien inmueble o los considerados como tales, sólo estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los mencionados destinatarios tengan su sede o establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto; en otro caso, no estarán sujetos a dicho Impuesto.

Tercero.- Dado que el tenor literal del mencionado punto quinto de la Resolución de 20 de octubre de 1986 ha podido inducir a aplicar a los servicios de publicidad con soporte de un bien inmueble el criterio relativo al lugar donde radiquen dichos bienes inmuebles, la aclaración contenida en el punto segundo anterior sólo será aplicable, en su caso, a partir de la publicación de la presente Resolución, sin que proceda exigir a los sujetos pasivos que hubiesen aplicado anteriormente el criterio de localización de los bienes inmuebles la modificación de sus declaraciones tributarias sobre la base de dicha aclaración”.

La Ley 53/2002 de 30 de diciembre (BOE del 31) de medidas fiscales, administrativas y de orden social ha modificado la redacción del articulo 70 de la Ley 37/1992 sin que esta modificación afecte a la aplicación del mismo. La nueva redacción dice lo siguiente:

Artículo 70, apartado uno, número 1º letra a):

“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.

Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.

5º. A) Los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son los siguientes:

c) Los de publicidad."

4.- En consecuencia con lo anterior este Centro directivo le informa que en relación con los servicios de cesión de espacios publicitarios, (vallas), será de aplicación la regla de localización relativa a bienes inmuebles, y por lo tanto al estar el videomarcador , (a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido el videomarcador se califica como bien inmueble), situado en Canarias, es servicio se entiende prestado allí, quedando por tanto sujeto a la normativa Canaria.

Por otro lado, los servicios de publicidad seguirán la regla de la sede del destinatario de dicho servicio, que habrá que aplicar a cada operación realizada por el consultante. Es plenamente aplicable la resolución transcrita en el punto 3 de esta contestación.

5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2039-03. Texto en la fuente oficial ↗