Consulta general 1881-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de octubre de 2004

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 75 Devengo del impuesto
• Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-uno-20, 75, 90

Descripción de hechos

El ayuntamiento consultante ha procedido a la aprobación de un expediente de urbanización de un polígono industrial con la intención de vender las parcelas resultantes una vez finalizada la urbanización de las mismas. Actualmente está pendiente la licitación de las obras.

Cuestión planteada

- Deducibilidad de las cuotas soportadas en las obras de urbanización.- Sujeción al Impuesto de la venta de las parcelas urbanizadas.- Tipo impositivo y devengo del Impuesto.

Contestación

1.- Según el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

El artículo 5 de la misma Ley dispone que tendrán la condición de empresarios o profesionales, entre otros, quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en el mismo precepto y quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

En el mismo precepto se definen las actividades empresariales o profesionales como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.

En interpretación de este precepto, esta Dirección General ha considerado reiteradamente que las entregas de parcelas o terrenos en general por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:

a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.

b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.

c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por el ente público determinasen por sí mismas el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

De lo expuesto en la letra b) se deduce que el ayuntamiento consultante adquiere la condición de empresario o profesional al urbanizar los terrenos para posteriormente vender las parcelas resultantes. La enajenación de éstas últimas constituirá una operación sujeta al Impuesto al ser una entrega de bienes realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial, quedando obligado el ente público a repercutir el Impuesto a los adquirentes de las parcelas y adquiriendo el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la realización de las tareas urbanizadoras.

2.- De acuerdo con el artículo 20.Uno.20º de la citada Ley, están exentas del Impuesto las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

El mismo artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992 señala que no están exentas las entregas de terrenos urbanizados o en curso de urbanización aunque los mismos no tengan la condición de edificables, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

De lo dicho se desprende que la exención regulada en el artículo 20.Uno.20º no resulta de aplicación a la transmisión de las parcelas urbanizadas efectuada por el ayuntamiento consultante, que deberá repercutir el Impuesto tal y como hemos indicado anteriormente.

3.- En cuanto al tipo impositivo aplicable el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91, apartado uno, 1, 7º, dispone lo siguiente:

"Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

(...) 7º. Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente (…).”

Las entregas de terrenos no se encuentran incluidas entre los supuesto previstos en el artículo 91, por lo que tributarán al tipo general del 16 por ciento.

El mismo artículo 91, apartado uno, 3, 1º, establece la aplicación del 7 por ciento a:

1º. Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados (…).”

Los trabajos de urbanización, en la medida en que no tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones, lo que se puede deducir del hecho de que son trabajos previos a la fase de construcción y, por tanto, no consisten en los trabajos interiores de acondicionamiento de las parcelas, quedarán igualmente gravados al tipo general del Impuesto, es decir, al 16 por ciento.

4.- Por último, y en relación con el devengo del Impuesto, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 75, apartado uno, números 1º, 2º y 2º bis de la Ley 37/1992 , que disponen que se devengará el Impuesto:

"1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

(…)

2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.

2º bis. Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, cuyas destinatarias sean las Administraciones públicas, en el momento de su recepción, conforme a lo dispuesto en el artículo 147 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de junio.”

Por tanto, las obras de urbanización que la empresa que resulte adjudicataria de las mismas realice para el ayuntamiento, se devengarán en el momento de su recepción por parte de la entidad pública consultante. Dicha recepción se producirá conforme a lo dispuesto en el artículo 147 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de la Administraciones Públicas.

Por su parte, la transmisión a terceros de las parcelas urbanizadas por parte del ayuntamiento, constituye una entrega de bienes cuyo devengo se producirá, con carácter general, cuando las mismas se pongan a disposición del adquirente.

5.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1881-04. Texto en la fuente oficial ↗