Consulta general 1741-00

Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 6 de octubre de 2000

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 102 Regla de prorrata

Normativa según la fuente: Ley 43/1995 arts 133,134 y 135, Ley 37/1992 arts 4,5 y 102

Descripción de hechos

La entidad consultante es una asociación empresarial que se financia, entre otras vías, por el cobro de cuotas periódicas a sus asociados.

Cuestión planteada

Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Contestación

La presente consulta se contesta de acuerdo con la normativa vigente en el momento en que ha sido formulada.

Por lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades, el régimen aplicable a la entidad consultante es el régimen de las entidades parcialmente exentas regulado en el Capítulo XV del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, según lo establecido en el artículo 133 de dicha Ley que establece la aplicación de este régimen para “las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".

Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos legalmente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:

"a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.

b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.

c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".

A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto, "La exención… no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".

Finalmente, el apartado 3 del citado artículo señala:

"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”

De lo expuesto se deriva que, mientras las subvenciones y donativos que reciba la asociación sin ánimo de lucro para atender a sus necesidades están exentas del impuesto, las aportaciones y cuotas soportadas por los asociados estarán sujetas y no exentas siempre que dichas cuotas retribuyan los servicios prestados a los asociados, o la utilización de bienes por los mismos, por cuanto que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica. Igualmente los ingresos procedentes de la organización de cursos por la asociación, así como de la prestación de servicios a terceros dará lugar a rentas sujetas y no exentas derivadas de la existencia de una explotación económica.

La base imponible del impuesto se determinará según las reglas establecidas en el artículo 135 de la Ley 43/1995, cuyo apartado 2 establece lo siguiente:

“2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

a) Los gastos imputables, directa o indirectamente, a la obtención de rentas que procedan de la realización de actividades que constituyan el objeto social o finalidad específica.

b) Las cantidades que constituyan aplicación de las rentas y, en particular, los excedentes que, procedentes de operaciones económicas se destinen al sostenimiento de actividades exentas.

c) El exceso de valor atribuido a las prestaciones de trabajo personal recibidas sobre el importe declarado a efectos de retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Por otra parte, la tributación de la entidad consultante en el Impuesto sobre Sociedades, según el régimen señalado, no se verá afectado por la calificación que, a la actividad desarrollada por la misma, le corresponda en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido establece:

"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúen en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:

“A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

Las sociedades mercantiles en todo caso.

.….”.

El apartado Dos del mismo artículo señala:

"Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesionales liberales y artísticas".

Por lo tanto, sólo si la asociación prestara todos sus servicios con carácter gratuito no tendría la consideración de empresario o profesional, ni, en consecuencia, realizaría operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la obligación de soportar, cuando proceda, la repercusión del tributo por las adquisiciones e importaciones de bienes que efectúe o, en su caso, por los servicios que reciba .

Por lo que se refiere a las cuotas de los asociados, si no se reciben a cambio de ninguna entrega de bienes ni prestación de servicios, no deberá repercutirse el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de dichas cuotas al no haber operación alguna sujeta al mismo. En cambio, si la entidad consultante prestase servicios a sus asociados, sí que se produciría el hecho imponible del Impuesto de acuerdo con el precepto transcrito, debiendo procederse a la repercusión del Impuesto, a menos que resulte aplicable a la entidad la exención prevista en el número 12º del artículo 20.Uno de la citada Ley 37/1992 y haya sido solicitada de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 del Reglamento del impuesto aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.

De otro lado, en relación con la deducción del I.V.A. soportado, el artículo 102.Uno de la Ley señala lo siguiente:

"Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho".

En principio será de aplicación la prorrata general, salvo que se diera alguna de las circunstancias que determinen la aplicación de la prorrata especial según lo dispuesto en el artículo 103 de la mencionada Ley 37/1992. La aplicación de la prorrata general se efectuará según lo establecido en los artículos 104 y 105, mientras que el procedimiento de aplicación de la prorrata especial se recoge en el artículo 106 de la citada Ley.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1741-00. Texto en la fuente oficial ↗