Consulta general 1556-00
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 18 de septiembre de 2000
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20 Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 10 Concepto de transformación
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts 4, 5, 20 y 10, Ley 43/1995 arts 133, 134 y 135, Ley 30/1994 arts 53 y 57
Descripción de hechos
La entidad consultante es una asociación que tiene por objeto la defensa de los intereses de sus asociados y organiza ferias que financia a través de cuotas especiales de los asociados asistentes y venta de entradas al público.
Cuestión planteada
Qué operaciones están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido y qué cuotas son deducibles. Qué obligaciones tiene en cuanto al Impuesto sobre Sociedades. Qué tratamiento recibirían las cuestiones planteadas si la entidad consultante obtuviese la calificación de asociación de utilidad pública.
Contestación
La presente consulta se contesta de acuerdo con la normativa vigente en el momento en que ha sido formulada.
Por lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido establece:
"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.b) Las sociedades mercantiles en todo caso
…"
El apartado Dos del mismo artículo señala:
Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas la de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas".
De otro lado, el artículo 20 apartado uno, número 12º de la Ley establece que estarán exentas del Impuesto "las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorios a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosas, patrióticas, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el órgano competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije".
En desarrollo de este precepto el artículo 5 del Reglamento del Impuesto aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone que "el reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, hayan fundamentado el reconocimiento del carácter social de la entidad o establecimientos".
En consecuencia, deben considerarse operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes:
Las operaciones realizadas para terceras personas como es, en el supuesto planteado, la venta al público de entradas a las ferias.
Las cuotas, distintas a las fijadas en los estatutos, cobradas por servicios prestados a los asociados como son, en el supuesto planteado, las cuotas especiales por asistencia a las ferias.
Las cuotas fijadas estatutariamente que se correspondan con servicios prestados por la asociación a sus miembros, respecto a las cuales se podrá solicitar la exención contemplada en el artículo 20. Uno. 12º de la Ley 37/1992, en los términos antes expuestos.
En cambio, las cuotas que la asociación perciba de sus asociados sin referencia a entrega de bienes o prestación de servicios a los mismos no son operaciones sujetas al impuesto.
De otro lado, en relación con la deducción del I.V.A. soportado, el artículo 102.Uno de la Ley señala lo siguiente:
"Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho".
En principio será de aplicación la prorrata general, salvo que se diera alguna de las circunstancias que determinen la aplicación de la prorrata especial según lo dispuesto en el artículo 103. La aplicación de la prorrata general se efectuará según lo establecido en los artículos 104 y 105, mientras que el procedimiento de aplicación de la prorrata especial se recoge en el artículo 106.
Por lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades, el régimen aplicable a la entidad consultante es el previsto en el Capítulo XV de Título VIII de la Ley 43/1.995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de las entidades parcialmente exentas.
El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades: a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1.994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos expresamente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto. "La exención ... no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente el apartado 3 del citado artículo señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.Se considerarán incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
De acuerdo con lo expuesto, y respondiendo a las cuestiones concretas planteadas, puede señalarse lo siguiente:
a) Las subvenciones recibidas por la asociación estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades siempre que se obtengan en cumplimiento de su finalidad específica y se apliquen a la misma, es decir, cuando se reciban sin causa onerosa y sin consideración alguna a las actividades económicas que desarrolle la entidad, con el único objeto de coadyuvar a los fines de la misma. En el supuesto de que la subvención vaya dirigida a financiar la realización de una explotación económica, como es, en el supuesto planteado, la organización de ferias, se considerarán ingresos de la propia explotación y, por tanto, no tendrán la consideración de rentas exentas.
b) Las cuotas por aportaciones de los asociados constituyen rentas sujetas al Impuesto si dichas cuotas vienen a retribuir los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos dado que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica.
c) Los rendimientos obtenidos por la venta de entradas a las ferias deben ser considerados como rendimientos derivados del ejercicio de una explotación económica, según el concepto de ésta expuesto en el artículo 134.3. En este supuesto se trataría de rentas sujetas y no exentas.
En cuanto a la determinación de la base imponible se llevará a cabo según lo previsto en el artículo 135 de la Ley del Impuesto que dispone lo siguiente:
“1. En el régimen de estimación directa la base imponible se determinará mediante la suma algebraica de los rendimientos netos, positivos o negativos, obtenidos en el ejercicio de una explotación económica, de los rendimientos procedentes de los bienes y derechos que integran el patrimonio de la entidad y de los incrementos y disminuciones de patrimonio.
El importe de los rendimientos netos se determinará aplicando las normas previstas en el Título IV de esta Ley.
El importe de los incrementos y disminuciones de patrimonio se determinará de la siguiente manera:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) En los demás supuestos, el valor de adquisición de los elementos patrimoniales.
En los supuestos de transmisión o adquisición a título lucrativo se tomará el valor normal de mercado. Lo previsto en el artículo 15.11 de esta Ley será de aplicación a los efectos de integrar los incrementos de patrimonio en la base imponible.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a) Los gastos imputables, directa o indirectamente, a la obtención de rentas que procedan de la realización de actividades que constituyan el objeto social o finalidad específica.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de las rentas y, en particular, los excedentes que, procedentes de operaciones económicas se destinen al sostenimiento de actividades exentas.
c) El exceso de valor atribuido a las prestaciones de trabajo personal recibidas sobre el importe declarado a efectos de retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el Capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieren sujetas a obligación de retener y fueren las únicas que obtengan".
Por tanto, dado que, según los datos contenidos en la consulta, la entidad consultante no obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención, estará obligada a presentar y suscribir declaración por este Impuesto.
Por lo que respecta a las obligaciones de carácter contable, en el artículo 139.1 de la citada Ley 43/1995 se hace una remisión a las normas mercantiles, indicándose que "los sujetos pasivos de este Impuesto deberá llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen".
En el supuesto de que la entidad consultante obtuviese la calificación de “Asociación de Utilidad Pública” de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 191/1964 reguladora de las Asociaciones (según redacción dada por la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones e Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General) y cumpliese los requisitos establecidos en los artículos 41 y siguientes de la citada Ley 30/1994, incluida la certificación a que se refiere el artículo 46, sería de aplicación el régimen previsto en el Título II de dicha Ley.
Según lo dispuesto en los artículos 48 y siguientes de la citada Ley 30/1994, no habría diferencia alguna en cuanto a la calificación de las rentas antes mencionadas como rentas sujetas y no exentas.
En cambio, sí difiere el tipo de gravamen aplicable sobre la base imponible que sería del 10 por 100 según el artículo 53 de la mencionada Ley 30/1994.
Por lo que respecta a la obligación de declarar, el artículo 57 de la Ley 30/1994 establece que: “Las entidades contempladas en el presente Título incluirán en sus declaraciones del Impuesto sobre Sociedades la totalidad de las rentas obtenidas en el ejercicio, estén o no exentas de gravamen, sin perjuicio de la aplicación de los beneficios previstos en el presente Título.”
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1556-00. Texto en la fuente oficial ↗