Consulta general 1541-99
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 6 de septiembre de 1999
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4.Uno Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 78.Tres.1º Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 97 Requisitos formales de la deducción
- Ley 37/1992 · art. 129.Uno Obligaciones de los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca
Normativa según la fuente: Ley 37/1992: Arts. 4-Uno; 78-Tres-1º; 97; 129-Uno.; RD. 2402/1985: Art. 10.;
Descripción de hechos
La entidad consultante satisface indemnizaciones por diversos conceptos como consecuencia de expropiaciones en el marco de actuaciones urbanísticas.
Cuestión planteada
Existencia de operaciones sujetas al Impuesto. - Base imponible de las operaciones. - Documentación de las operaciones.
Contestación
1.- Según el artículo 78.Tres.1º de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de ser- vicios sujetas al Impuesto.
Para la interpretación de este precepto habrá que determinar pues en qué casos la indemnización es contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y en qué casos no es así. En esta interpretación debe atenderse a la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, el cual en las Sentencias de 29 de febrero de 1.996, recaída en el asunto C-215/94, y 18 de diciembre de 1.997, recaída en el asunto C-384/95 ha señalado que las indemnizaciones satisfechas por Administraciones públicas como compensación por el abandono de la producción lechera, primer caso, o por la reducción en las cosechas de patatas, segundo, no deben considerarse contraprestación de la realización de operaciones sujetas al Impuesto, ni siquiera de la existencia de prestaciones consistentes en no hacer o realizar una determinada operación o actividad. En particular, la segunda de estas Sentencias señala textualmente: "Al no ofrecer, ni a las autoridades nacionales competentes ni a otras personas identificables, ninguna ventaja que pueda considerarlas como consumidores de un servicio, el compromiso asumido por el agricultor de reducir su producción no puede calificarse de prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de al Sexta Directiva".
En estos términos, los múltiples conceptos por los que indemniza la entidad consultante deberán analizarse para determinar en cada caso si la indemnización es o no contraprestación de una operación sujeta al Impuesto.
Así las transmisiones a la entidad consultante de determinados inmuebles son operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y las indemnizaciones que representan el valor del suelo y de los vuelos constituyen la constraprestación de dichas transmisiones. Por el contrario, los conceptos por los que se indemniza y que responden a una compensación de los gastos causados o por las ganancias que se pueden dejar de obtener, no suponen la realización de operaciones sujetas al citado tributo. Asimismo, las indemnizaciones por las pédidas de los derechos inherentes a los contratos de arrendamiento que pudieran existir entre los expropiados y terceros no constituyen la contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto.
Tratándose de una actividad agrícola, el tratamiento, en principio, ha de ser el mismo; entendiendo por tanto que son indemnizaciones que no constituyen contraprestación de entregas de bienes o prestaciones de servicios aquéllas que compensen los daños y perjuicios causados, en concepto de gastos o incluso de beneficios que se dejan de obtener como consecuencia del cese en la actividad; no obstante, y limitándonos a aquellas partes o importes de las indemnizaciones que constituyan contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto, debe considerarse la posibilidad de que el preceptor de las indemnizaciones esté incluido dentro del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, regulado en los artículos 124 y siguientes de la Ley 37/1.992. En tal caso, deben tenerse en cuenta las siguientes consideraciones:
- Están sujetas al Impuesto y acogidas al citado régimen especial, las entregas de productos naturales obtenidos en sus explotaciones efectuadas a la entidad consultante, ello por aplicación del artículo 130.Tres.1º de la Ley del Impuesto, debiendo satisfacerse junto con las indemnizaciones que se paguen como contraprestación por estos conceptos la compensación a tanto alzado del 4,5 por ciento que establece el apartado cinco del mismo artículo 130.
- Por el resto de entregas de bienes que se puedan realizar por dichos empresarios, excepción hecha de los inmuebles, no se deberá entregar dicha compensación a tanto alzado, ni tampoco será preceptiva la repercusión del Impuesto, ello en aplicación del artículo 129.Uno de la Ley 37/1.992.
- En lo que respecta a las entregas de inmuebles, éstas quedan al margen de lo expuesto en el párrafo anterior y se encuentran sometidas al régimen general del Impuesto y en particular a los supuestos de exención que regula el artículo 20, apartado uno, números 20º, 21º y 22º, con posibilidad de renuncia a las mismas en los términos expuestos por el apartado dos del mismo artículo 20.
Finalmente, en el caso de que exista una actividad empresarial y un patrimonio personal afectados ambos por la actuación urbanística, debería distinguirse en primer lugar si el patrimonio al que afecta la indemnización es el patrimonio empresarial o no, ya que exclusivamente están sujetas al Impuesto las entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, según dispone le artículo 4.Uno de la Ley 37/1.992. Una vez delimitado el patrimonio empresarial o profesional, serían aplicables los criterios expuestos anteriormente.
2.- En la determinación de la base imponible de aquéllas operaciones que se consideren sujetas al Impuesto y de las que las indemnizaciones satisfechas sean contraprestación, es doctrina reiterada de este Centro Directivo, con apoyo en la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, que en la medida en que el justiprecio o indemnización es el equivalente económico de los bienes o derechos expropiados, en dicho justiprecio o indemnización no debe entenderse incluido el Impuesto sobre el Valor Añadido porque, de lo contrario, la cantidad percibida por el expropiado sería inferior a dicho equivalente económico de los bienes o derechos expropiados. Se trata, según señala el Alto Tribunal, de que "sin enriquecimiento para el expropiado, la expropiación no produzca, sin embargo, una injustificada mengua en su patrimonio", lo cual se produciría si este justiprecio o equivalente económico hubiera de minorarse en el importe de la cuota del Impuesto, caso de entenderla incluida en él.
En estos términos, aquellas partes de las indemnizaciones que de acuerdo con lo expuesto en el punto 1 supusieran contraprestación de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto, una vez individualizadas, deberán incrementarse en las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que procedan.
3.- Por último, en lo que respecta a la documentación formal de las operaciones, los apartados uno y dos del artículo 97 de la Ley 37/1.992 subordinan el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por las personas o entidades que tengan, a efectos del Impuesto, la condición de empresarios o profesionales, a la posesión por éstos de los documentos justificativos correspondientes, que además deberán ajustarse a lo previsto por la misma Ley y por las disposiciones reglamentarias de desarrollo.
Por su parte, el Real Decreto 2402/1.985, de 15 de diciembre, que regula el deber que incumbe a empresarios o profesionales de expedir y entregar factura, regula en su artículo 3º, los datos y requisitos que deberán contener toda factura, sin cuyo cumplimiento no se considerará que habilita el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas, si bien no se exige que los documentos justificativos se denominen expresamente como tal factura.
El artículo 10 del mismo Real Decreto dispone que las controversias que puedan producirse 2en relación con la expedición, entrega o rectificación de facturas o de documentos sustitutivos o equivalentes, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de naturaleza tributaria, se considerarán asimismo de esta naturaleza a efectos de las pertinentes reclamaciones económico- administrativas.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1541-99. Texto en la fuente oficial ↗