Consulta general 1496-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 1 de octubre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 102 Regla de prorrata
- Ley 37/1992 · art. 103 Clases de prorrata y criterios de aplicación
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 102, 103
Descripción de hechos
La entidad consultante, en el desarrollo de su actividad, efectúa conjuntamente operaciones que originan el derecho a la deducción y otras que no originan dicho derecho.
Cuestión planteada
- Aplicación de la prorrata especial.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 102, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), la regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
Asimismo, se aplicará la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo perciba subvenciones que, con arreglo al artículo 78, apartado dos, número 3º de dicha Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo.
El artículo 103 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone lo siguiente:
“Uno. La regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación: general y especial.
La regla de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias indicadas en el apartado siguiente.
Dos. La regla de prorrata especial será aplicable en los siguientes supuestos:
1º. Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de dicha regla en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.
2º. Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 20 por ciento del que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.”
Por su parte, el artículo 28, apartado 1, número 1º, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1º, del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:
“1. Los sujetos pasivos podrán ejercitar la opción y formular las solicitudes en materia de deducciones que se indican a continuación, en los plazos y con los efectos que asimismo se señalan:
1º. Opción por la aplicación de la regla de prorrata especial, a que se refiere el número 1º del apartado dos del artículo 103 de la Ley del Impuesto.
Dicha opción podrá ejercitarse en los siguientes plazos:
a) En general, durante el mes de diciembre del año anterior a aquél a partir del cual se desea que comience a surtir efectos.
b) En los supuestos de inicio de actividades empresariales o profesionales, y en los de inicio de una actividad que constituya un sector diferenciado respecto de las que se venían desarrollando con anterioridad, hasta la finalización del plazo de presentación de la declaración-liquidación correspondiente al período en el que se produzca el comienzo en la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a tales actividades.
La opción por la aplicación de la regla de prorrata especial surtirá efectos en tanto no sea revocada por el sujeto pasivo. Dicha revocación podrá efectuarse durante el mes de diciembre del año anterior a aquél a partir del cual se desea que la misma comience a surtir efectos.”
La aplicación de la prorrata general conlleva calcular, para todos los bienes y servicios adquiridos un mismo porcentaje de deducción, teniendo en cuenta para su cálculo todas las operaciones realizadas por el empresario y prescindiendo de la utilización concreta de cada bien o servicio adquirido.
Por su parte, la aplicación de la prorrata especial tiene en cuenta la afectación real de cada bien o servicio adquirido, lo que determina una mayor complejidad en su cálculo. Sólo en los casos en que efectivamente un bien o servicio es utilizado simultáneamente en operaciones que generan el derecho a la deducción y en operaciones que no generan dicho derecho, se procederá al cálculo de una prorrata de deducción aplicando las reglas de prorrata general.
La menor complejidad en el cálculo de la prorrata general es lo que determina que la misma se configure en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido como la modalidad de aplicación general, salvo que:
El sujeto pasivo opte por la aplicación de la prorrata especial.
Que la aplicación de la prorrata general suponga un notorio perjuicio para la Hacienda Pública, por exceder el importe de las cuotas deducibles por aplicación de la prorrata general en un 20 por ciento del que resultaría de la aplicación de la prorrata especial.
Lo dispuesto en el artículo 103, apartado dos, número 2º, constituye no sólo una cláusula de salvaguarda sino también la plasmación de un criterio técnico de deducción más preciso, como es la aplicación de la prorrata especial cuyo cálculo exige disponer de la adecuada información previa.
Por tanto, no resulta ajustado a derecho, por no estar previsto en la Ley 37/1992, aplicar la prorrata especial cuando el sujeto pasivo no haya optado por la misma, aunque el montante de las cuotas deducibles por aplicación de la prorrata general sea inferior al que correspondería de haber aplicado la prorrata especial.
3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1496-03. Texto en la fuente oficial ↗