Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 1123-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 7 de junio de 2001

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Normativa

Normativa según la fuente: OM 07/02/2000, Anexo II, Instrucción 2º-1-14ª, 2-2-b); Ley 37/1992, Arts. 8-Dos-5º, 22-Dos-2º, 123-Uno

Descripción de hechos

El consultante ejerce desde el 10 de abril de 2000 la actividad económica de "solado y pavimentos", epígrafe del IAE nº 505.2, determinando su rendimiento neto por el régimen de estimación objetiva y tributando en el IVA por el régimen especial simplificado. Para la actividad adquirió por leasing una retrocargadora.

Cuestión planteada

1ª.- Si para cuantificar el módulo "potencia fiscal vehículo" deben tenerse en consideración los CVF de la maquinaria que utiliza. 2ª.- Si el IVA soportado por el leasing de la retrocargadora es deducible como cuota soportada por operaciones corrientes o como adquisición de activo fijo. 3ª.- Puede aplicar los incentivos a la inversión por la adquisición por leasing y grupo de amortización a utilizar.

Contestación

1ª. - Para cuantificar el módulo “potencia fiscal del vehículo”, la instrucción 2.1. regla 14ª) para la aplicación de los signos, índices o módulos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas contenida en el anexo II de la Orden de 7 de febrero de 2000, que desarrolla para el 2000 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial del IVA establece:

“Potencia fiscal de vehículo. El módulo CVF vendrá definido por la potencia fiscal que figura en la Tarjeta de Inspección Técnica”.

Dado que una retrocargadora es un vehículo, y la misma está afecta a la actividad, para la cuantificación de dicho módulo deberán tenerse en cuenta los CVF que la misma tenga.

2ª.- 1.- A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el arrendamiento financiero de un bien tiene la consideración de prestación de servicios (art. 11.dos.2º de la Ley 37/92) hasta el momento en que el arrendatario se compromete frente al arrendador a ejercitar la opción de compra del citado bien. Desde dicho momento la operación indicada se considerará como una entrega de bienes (art. 8.dos.5º de la Ley 37/92), con todos los efectos que conlleva dicha calificación, entre otros, el de la aplicación de las reglas del devengo del Impuesto en las entregas de bienes, establecidas en el artículo 75, apartado uno, número 1º de la Ley 37/92, de 28 de diciembre. Según el precitado artículo, el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la entrega del camión se devengará cuando el bien se ponga a disposición del arrendatario o, si ya estuviese a su disposición con anterioridad, cuando se haya documentado el compromiso de ejercer la opción de compra.

El devengo del Impuesto supondrá, así, el nacimiento para el arrendador de la obligación de repercutir el tributo correspondiente a toda la operación sobre el arrendatario del bien, y de ingresar la cuota resultante en la declaración-liquidación del período de liquidación en el que se haya producido dicho devengo.

2.- El artículo 123, apartado uno de la Ley del Impuesto en su actual redacción vigente desde 1 de enero de 1998, establece que:

"Uno. Los sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado determinarán, con referencia a cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el importe de las cuotas a ingresar en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido y del recargo de equivalencia, por medio del procedimiento, índices, módulos y demás parámetros que establezca el Ministerio de Economía y Hacienda.

Al importe de las cuotas a ingresar, fijado conforme a lo indicado en l párrafo anterior, se añadirán las cuotas devengadas por las siguientes operaciones:

1º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

2º. Las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.

3º. Las entregas de activos fijos materiales y las transmisiones de activos fijos inmateriales.

Asimismo, podrán deducirse, del importe de las cuotas a ingresar indicado precedentemente, el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho por la adquisición o importación de los bienes y derechos indicados en el número 3º anterior, que podrá ser deducido de conformidad con lo previsto en el Título VIII de la Ley, en la forma en que se determine reglamentariamente.

La liquidación del Impuesto correspondiente a las importaciones de bienes destinados a ser utilizados en actividades sometidas al régimen especial simplificado se efectuará con arreglo a las normas generales establecidas para la liquidación de las importaciones de bienes."

El artículo 38, apartados 1 y 2 del Reglamento del Impuesto, en su actual redacción dada por el artículo primero. Siete del Real Decreto 296/1998, de 27 de febrero (Boletín Oficial del Estado del 28 de febrero), dispone que:

"1. La determinación de las cuotas a ingresar a que se refiere el artículo 123, apartado uno, párrafo primero de la Ley del Impuesto se efectuará por el propio sujeto pasivo, calculando el importe total de las cuotas devengadas mediante la imputación a su actividad económica de los índices y módulos que, con referencia concreta a cada actividad y por el período de tiempo anual correspondiente, haya fijado el Ministro de Economía y Hacienda, pudiendo deducir de dicho importe las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de bienes y servicios, distintos de los activos fijos, destinados al desarrollo de la actividad, sin que se vea afectada esta deducción por la percepción de subvenciones.

El Ministro de Economía y Hacienda podrá establecer deducciones especiales por los gastos de difícil justificación y limitaciones al derecho a la deducción por los gastos de transporte, hostelería y restauración.

Asimismo, el Ministro de Economía y Hacienda podrá establecer un importe mínimo de las cuotas a ingresar para cada actividad a la que se aplique este régimen especial.

2. El importe de las cuotas a ingresar que resulte de lo previsto en el apartado 1 anterior deberá incrementarse en las cuotas devengadas por las operaciones a que se refiere el artículo 123, apartado uno, párrafo segundo de la Ley del Impuesto, y podrá reducirse en el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los activos fijos destinados al desarrollo de la actividad, considerándose como tales los elementos del inmovilizado.

No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes y servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación".

Finalmente, el Anexo III, punto 4 de las Instrucciones de la Orden de 29 de noviembre de 2000 por la que se desarrollan para el año 2001 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 30 de noviembre), preceptúa que:

“4.- La cuota derivada del régimen simplificado deberá incrementarse en el importe de las cuotas devengadas por las operaciones a que se refiere el artículo 123, apartado uno, párrafo segundo de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, y podrá reducirse en el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los activos fijos destinados al desarrollo de la actividad. A estos efectos, se consideran activos fijos los elementos del inmovilizado y, en particular, se considerará adquisición de activos fijos el arrendamiento de los mismos mediante contratos de arrendamiento financiero con opción de compra.

Las cuotas correspondientes a las operaciones indicadas en el artículo 123, apartado uno, segundo párrafo de la Ley del Impuesto (adquisiciones intracomunitarias de bienes, adquisiciones con inversión del sujeto pasivo y transmisiones de activos fijos) deberán reflejarse en la declaración-liquidación correspondiente al trimestre en el que se haya devengado el tributo. No obstante, el sujeto pasivo podrá liquidar tales cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación del ejercicio.

Las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de activos fijos podrán deducirse, con arreglo a las normas generales establecidas en el artículo 99 de la Ley del Impuesto, en la declaración-liquidación correspondiente al período de liquidación en que se hayan soportado o satisfecho o en las sucesivas, con las limitaciones establecidas en dicho artículo. No obstante, cuando el sujeto pasivo liquide en la declaración-liquidación del último período del ejercicio las cuotas correspondientes a adquisiciones intracomunitarias de activos fijos, o a adquisiciones de tales activos con inversión del sujeto pasivo, la deducción de dichas cuotas no podrá efectuarse en una declaración-liquidación anterior a aquella en que se liquiden tales cuotas”.

3.- En consecuencia, si el consultante se hubiese comprometido a ejercitar la opción de compra de la retrocargadora objeto de la consulta en el año 2000, podrá deducir las cuotas soportadas tanto por el arrendamiento-prestación de servicios como por la entrega en concepto de adquisición de activos fijos. Estas cuotas podrán ser deducidas en la declaración-liquidación correspondiente al período de liquidación en que se hayan soportado o en las sucesivas con las limitaciones previstas en el artículo 99 de la Ley del Impuesto.

3ª.- Según establece la instrucción 2.2.b) para la aplicación de los signos, índices o módulos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas contenida en el Anexo II de la Orden de 7 de febrero de 2000, antes citada:

“En el supuesto de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, cuando por las condiciones económicas de compra de la operación no existan dudas razonables de que se ejercitará una u otra opción, será deducible para el cesionario, en concepto de amortización, un importe equivalente a las cuotas de amortización que correspondería a los citados bienes, aplicando los coeficientes previstos en la Tabla de Amortización, sobre el precio de adquisición o coste de producción del bien”.

A estos efectos, se presumirá que no existen dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra cuando el importe a pagar por su ejercicio sea inferior al importe resultante de minorar el precio de adquisición o coste de producción del bien en la suma de las cuotas de amortización máximas que corresponderían al mismo dentro del tiempo de duración de la cesión.

Ahora bien, dadas las especiales características de la Tabla de Amortización del régimen de estimación objetiva, el cómputo expresado en el párrafo anterior no se calculará con esta Tabla de Amortización, sino con la Tabla de Coeficientes de Amortización contenida en el Anexo del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 537/1997, de 14 de abril.

Si después de realizar este cómputo, se determinase que no van a existir dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra, la retrocargadora podrá amortizarse, aplicando al precio de adquisición, de la misma, es decir, sin incluir intereses e impuestos, los coeficientes de amortización que resulten del grupo 3 de la Tabla de Amortización contenida en la Orden: “Elementos de transporte y resto de inmovilizado material”.

Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1123-01. Texto en la fuente oficial ↗