Consulta general 1112-97
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 2 de junio de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 43/1995, Art. 133, 134, 142, 26. Ley 37/1992, Art. 4, 5, 20-Uno
Descripción de hechos
Asociación de Padres de Alumnos de un Centro Público de educación especial.
Cuestión planteada
Tributación en el I.V.A. y alcance de las exenciones aplicables. Tributación en el Impuesto de Sociedades.
Contestación
Dado que no existe ningún precepto legal que declare la exención de una persona jurídica de todo tipo de impuestos, la contestación a su consulta se concretará a los impuestos periódicos que, de acuerdo con las actividades que menciona en su escrito, pueden resultar de aplicación.
I.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
El Capítulo XV del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de entidades parcialmente exentas. El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades:
a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/94, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos expresamente previstos, se extiende a las rentas enumerada en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
"a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto.
"La exención... no alcanzará a los rendimientos derivados el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente el apartado 3 del citado artículo señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica a todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Se consideraran incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el Capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieren sujetas a obligación de retener y fueren las únicas que obtengan".
De lo expuesto y atendiendo a los conceptos de ingresos y actividades que se mencionan en su escrito de consulta, pueden señalarse las siguientes conclusiones:
a) La entidad consultante estará obligada a presentar y suscribir declaración por éste Impuesto ya que no obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención.
b) Son rentas exentas las subvenciones y donativos percibidos por la entidad consultante cuando se reciban sin causa onerosa y sin consideración alguna a las actividades económicas que desarrolle la entidad, con el único objeto de coadyuvar a los fines de interés social de la misma.
c) Por el contrario son rentas sujetas al Impuesto las cuotas por aportaciones de los asociados, si dichas cuotas vienen a retribuir los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, dado que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica. Son asimismo rentas sujetas las cantidades obtenidas de terceros en contraprestación por los servicios y bienes que la entidad les suministra.
El tipo de gravamen aplicable a las entidades parcialmente exentas se establece en el artículo 26-5 de la Ley en el 25 por ciento.
II.- IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido establece: "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales.
a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso sise efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:
"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles en todo caso.
...".
El apartado Dos del mismo artículo señala:
"Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesionales liberales y artísticas".
En materia de exenciones el artículo 20 de la Ley recoge las relativas a operaciones interiores, entre las que cabe destacar las recogidas en los ordinales 8º, 9º, 12º y 14º, que disponen lo siguiente:
"8º. las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:
a) Protección de la infancia y de la juventud.
Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.
b) Asistencia a la tercera edad.
c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.
d) Asistencia a minorías étnica.s e) Asistencia a refugiados y asilados.
f) Asistencia a transeúntes.
g) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
h) Acción social comunitaria y familiar.
i) Asistencia a ex-reclusos.
j) reinserción social y prevención de la delincuencia.
k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos.
9º. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
La exención no comprenderá las siguientes operaciones:
a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.
En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.
b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.
c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos.
d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso.
...
...
12º. Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distintas de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el Organo competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije.
...
...
14º. Las prestaciones de servicios que a continuación se relacionan efectuadas por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social:
a) Las propias de bibliotecas, archivos y centros de documentación.
b) Las visitas a museos, galerías de arte, pinacotecas, monumentos, lugares históricos, jardines botánicos, parques zoológicos y parques naturales y otros espacios naturales protegidos de características similares.
c) Las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiosivuales y cinematográficas.
d) La organización de exposiciones y manifestaciones similares".
Los requisitos y procedimientos para el reconocimiento del carácter social de las entidades se regulan en el artículo 20.Uno.Tres de la Ley y en el artículo 6 del Reglamento, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre. Asimismo los artículos 5 y 7 de este último texto legal se refieren a las exenciones de los ordinales 12º y 9º del artículo 20.Uno de la Ley.
A partir de la normativa expuesta pueden señalarse los siguientes puntos relativos a la tributación en el I.V.A. de la entidad consultante:
Primero: Si la Asociación consultante realizara entregas de bienes o prestaciones de servicios, "exclusivamente" a título gratuito, no tendría la consideración de empresario o profesional, ni, en consecuencia, realizaría operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la obligación de soportar, cuando proceda, la repercusión del tributo por las adquisiciones e importaciones de bienes que efectúe o, en su caso, por los servicios que reciba.
En caso contrario, la entidad consultante debe ser considerada como empresario o profesional a efectos del I.V.A.
, si las entregas de bienes o prestaciones de servicios que realiza pueden considerarse actividades empresariales o profesionales según los términos del artículo 5.Dos de la Ley.
Segundo: Siempre que concurran los requisitos legales y reglamentarios previstos, la Asociación podrá beneficiarse de las exenciones recogidas en el artículo 20.Uno de la Ley, pudiendo destacarse en especial las relativas a asistencia social (apartado 8º), enseñanza (apartado 9º), entidades sin ánimo de lucro cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza cívica (apartado 12º), y determinados servicios culturales (apartado 14º).
Tercero: Respecto al alcance y extensión de las exenciones reseñadas debe señalarse lo siguiente:
a) Las exenciones sólo se refieren a "prestaciones de servicios" y nunca a"entregas de bienes", por lo cual todas las actividades económicas que desarrolle la entidad consultante en las que la intervención en el mercado se manifieste a través de entregas de bienes, no quedarían amparadas en las exenciones, resultando ser, por tanto, actividades sujetas y no exentas.
b) La exención no alcanza a todos los servicios que preste la entidad de carácter "social", sino sólo a los servicios en los preceptos legales específicamente recogidos.
c) Finalmente la exención tampoco alcanza a las entregas de bienes y prestaciones de servicios de que sea destinataria la Asociación, aunque ésta destine los bienes o servicios adquiridos a la realización de operaciones exentas.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1112-97. Texto en la fuente oficial ↗