Consulta general 1004-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de junio de 1998

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

• Ley 37/1992 · art. 21.1º · 2º Exenciones en las exportaciones de bienes
• Ley 37/1992 · art. 22.Tres Exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 21-1 y 21-2; 22- tres.

Descripción de hechos

La consultante efectúa entregas de aceite lubricante que no está vinculado al régimen de depósito distinto de los aduaneros, facturando a una empresa "que actúa de intermediaria entre ella y los propietarios o explotadores" de buques afectos a la navegación marítima internacional, pudiendo esta empresa intermediaria facturar a otros intermediarios "que posteriormente facturarán al explotador del buque".

Cuestión planteada

Aplicación a las entregas efectuadas por la consultante de las exenciones reguladas en los artículos 21,1º y 2º o 22,tres de la Ley 37/1992.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.- 1.- De los artículos 4, 5 y 68 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), resulta que las entregas de aceite lubricante efectuadas por la entidad consultante se entienden realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y están sujetas a dicho tributo.

2.- El artículo 22,tres de la Ley 37/1992 establece que estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de productos de avituallamiento para los buques afectos a la navegación marítima internacional cuando dichos productos "se adquieran por los titulares de la explotación de dichos buques". En este sentido, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su sentencia de 26 de junio de 1990 (asunto C-185/1989), ha señalado que esta exención "sólo puede aplicarse a las entregas de bienes al naviero que utilice estos bienes para el avituallamiento y, por tanto, no puede extenderse a las entregas de esos bienes hechas en una fase anterior de comercialización". Por lo tanto, las entregas de bienes a que se refiere el escrito de consulta no podrán beneficiarse de la exención regulada en el artículo 22,tres de la Ley 37/1992.

3.- El artículo 21 de la Ley 37/1992 establece lo que sigue:

"Artículo 21.- Exenciones en las exportaciones de bienes.

Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

2º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado." Por su parte, el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone lo que sigue en sus apartados 1,1º y 2º y 2:

"Artículo 9.- Exenciones relativas a las exportaciones.

1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:

1º. Entregas de bienes exportados o enviados por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

En estos casos la exención estará condicionada a la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera.

A efectos de justificar la aplicación de la exención, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto, las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y demás justificantes de la operación.

2º. Entregas de bienes exportados o enviados por el adquirente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste en los siguientes casos:

A) Entregas en régimen comercial.

Cuando los bienes objeto de las entregas constituyan una expedición comercial, la exención estará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Los establecidos en el número anterior.

b) Los bienes deberán conducirse seguidamente a la Aduana, donde se presentará el correspondiente documento aduanero de salida.

En este documento tendrá que hacerse constar, en todo caso, como indicación especial, el nombre del proveedor, su número de identificación fiscal y la referencia a la factura expedida por el mismo, debiendo remitirse una copia diligenciada del documento a dicho proveedor.

Cuando la salida efectiva con destino a un territorio tercero se realizase por otro Estado miembro de la Comunidad, su justificación se efectuará en la forma prevista por la legislación aduanera.

(...) 2. El incumplimiento de los requisitos establecidos en el apartado uno determinará la obligación para el sujeto pasivo de liquidar y repercutir el Impuesto al destinatario de las operaciones realizadas." Las entregas a que se refiere el escrito de consulta sólo estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley 37/1992 cuando se cumplan los requisitos legal y reglamentariamente establecidos al efecto. En particular:

a) Si el intermediario al que factura la consultante está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto la entrega efectuada por la consultante sólo podrá estar exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación del artículo 21 de la Ley 37/1992 cuando sea el propio transmitente (o un tercero en su nombre y por su cuenta) el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo la consultante ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados.

b) Si el intermediario al que factura la consultante no está establecido en el territorio de aplicación del impuesto, la entrega efectuada por la consultante estará exenta, además de en el supuesto citado en a), en el caso de que sea dicho intermediario (o un tercero en su nombre y por su cuenta) quien expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo en la documentación aduanera como exportador el intermediario no establecido y debiendo constar, como indicación especial, el nombre del proveedor español, el número de identificación fiscal de este último y la referencia a la factura expedida por el mismo proveedor. En todo caso, y tanto en este supuesto como en el anterior, deberán cumplirse los requisitos exigidos en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- No será de aplicación la exención regulada en el artículo 22,tres de la Ley 37/1992 a las entregas efectuadas por la consultante y a las que se refiere el escrito de consulta.

2.- Sólo será de aplicación a dichas operaciones la exención regulada en los artículos 21,1º y 2º de la Ley 37/1992 y 9,1,1º y 2º de su Reglamento en los términos señalados en el apartado 3 de los fundamentos de derecho anteriores.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1004-98. Texto en la fuente oficial ↗