Consulta general 0934-98
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 1 de junio de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
- Ley 37/1992 · art. 91.Dos.1.2º Tipos impositivos reducidos
- Ley 37/1992 · art. 92.Dos Cuotas tributarias deducibles
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, arts. 90, 91-Dos-1-2, 92-Dos; Ley 43/1995, arts. 133, 134, 135, 139.1
Descripción de hechos
Asociación empresarial sin ánimo de lucro que realiza actividades de informa-ción a sus asociados editando un periódico mensual.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable en los trabajos de imprenta que encarga. Obligaciones en el Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala en su artículo 90 que el Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. Por su parte el artículo 91.Dos.1.2º señala que se aplicará el tipo reducido del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
" ...
...
2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
A estos efectos tendrán la consideración de elementos complementarios las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, perfeccionando o completando su contenido y que se vendan con ellos, con las siguientes excepciones:
a) Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamen-te.
b) Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercadeo sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
c) Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado. Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 75 por ciento de los ingresos que proporcionen a su editor se obtengan por este concepto.
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, las partituras, mapas, cuadernos de dibujo y los objetos que, por sus características, sólo puedan utilizarse como material escolar, excepto los artículos y aparatos electrónicos.
...
...".
En relación con el problema que se presenta cuando la publicidad de las publicaciones ocupe una parte del total contenido de las mismas, al objeto de facilitar la aplicación del Impuesto sin ocasionar dificultades insuperables de acreditación a los sujetos pasivos ni producir perjuicios para el Tesoro Público, el editor deberá distinguir entre las publicaciones periódicas y las que no lo son. En el primer caso, los ingresos a computar serán los obtenidos en el año precedente, mientras que en el segundo caso sólo podrán considerarse los ingresos que correspondan a la publicación concreta de que se trate.
Tratándose de nuevas publicaciones periódicas con contenido publicitario, el editor aplicará provisionalmente, durante el primer año de edición, el tipo que corresponda al porcentaje previsible de ingresos publicitarios en dicho período, sin perjuicio de la regularización que corresponda una vez determinado definitivamente.
En cuanto a la problemática de las entregas efectuadas por los empresarios ejecutores de la obra (imprentas) a los propios editores, ya que aquellos desconocen los porcentajes que condicionan la aplicación del tipo reducido, teniendo en consideración los fines antes indicados, los impresores deberán aplicar el tipo reducido del 4 por ciento o el general del 16 por ciento en función de la declaración escrita que podrán exigir a los editores, en la que éstos bajo su responsabilidad y de acuerdo con las reglas anteriores les comunicarán el tipo impositivo que proceda aplicar. A falta del referido documento, el impresor deberá aplicar el tipo general del 16 por ciento.
Si bien no es objeto de la consulta y dado que la Asociación consultante pudiera resultar parcial o totalmente exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido, se advierte que la deducción de las cuotas del IVA soportado están sujetas a determinados requisitos que se recogen en los artículos 92 y siguientes de la referida Ley 37/1992. En particular el artículo 92.Dos señala que "el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley".
El capítulo XV de Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de entidades parcialmente exentas. El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades:
a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos expresamente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto.
"La exención... no alcanzará a los rendimientos derivados el ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente el apartado 3 del citado artículo señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Se considerarán incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél" Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el Capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieren sujetas a obligación de retener y fueren las únicas que obtengan".
Por tanto, si la entidad consultante obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención, no estará obligada a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, mientras que si obtiene rentas distintas de las anteriores deberá presentar declaración consignando en la misma dichas rentas.
De lo expuesto se deriva que mientras las subvenciones y donativos que recibiera la Asociación sin ánimo de lucro para atender a sus necesidades no constituyen rentas sujetas, las aportaciones y cuotas soportadas por los asociados estarán sujetas y no exentas siempre que dichas cuotas retribuyan los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, por cuanto que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica.
En el supuesto de obtener rentas sujetas y no exentas en un determinado período impositivo, la determinación de la base imponible se llevará a cabo según lo previsto en el artículo 135 de la Ley del Impuesto que dispone lo siguiente:
"Artículo 135. Determinación de la base imponible.
1. En el régimen de estimación directa la base imponible se determinará mediante la suma algebraica de los rendimientos netos, positivos o negativos, obtenidos en el ejercicio de una explotación económica, de los rendimientos procedentes de los bienes y derechos que integran el patrimonio de la entidad y de los incrementos y disminuciones de patrimonio.
El importe de los rendimientos netos de determinará aplicando las normas previstas en el Título IV de esta Ley.
El importe de los incrementos y disminuciones de patrimonio se determinará de la siguiente manera:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) En los demás supuestos, el valor de adquisición de los elementos patrimoniales.
En los supuestos de transmisión o adquisición a título lucrativo se tomará el valor normal de mercado.
Lo previsto en el artículo 15.11 de esta Ley será de aplicación a los efectos de integrar los incrementos de patrimonio en la base imponible.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a) Los gastos imputables, directa o indirectamente, a la obtención de rentas que procedan de la realización de actividades que constituyan el objeto social o finalidad específica.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de las rentas y, en particular, los excedentes que, procedentes de operaciones económicas se destinen al sostenimiento de actividades exentas.
c) El exceso de valor atribuido a las prestaciones de trabajo personal recibidas sobre el importe declarado a efectos de retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
Por lo que respecta a las obligaciones formales del Impuesto, éstas se recogen en los artículos 136 y siguientes de la Ley. En especial sobre obligaciones contables y registrales en el artículo 139.1 se hace una remisión a las normas mercantiles, indicándose que... "los sujetos pasivos de este Impuesto deberá llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen".
Esta Dirección General de Tributos carece de competencia para resolver su consulta planteada en relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que se da traslado de su escrito al órgano competente, la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, para que por el mismo se resuelva lo que proceda.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0934-98. Texto en la fuente oficial ↗