Consulta general 0864-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 22 de mayo de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 98 Nacimiento del derecho a deducir
• Ley 37/1992 · art. 99 Ejercicio del derecho a la deducción
• Ley 37/1992 · art. 100 Caducidad del derecho a la deducción
• Ley 37/1992 · art. 115 Supuestos generales de devolución

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 98, 99, 100, 115

Descripción de hechos

La consultante soportó cuotas del IVA en 1992 y las incluyó como cuotas deducibles en una de las declaraciones-liquidaciones de dicho ejercicio. Tales cuotas no han sido recuperadas por insuficiencia del IVA devengado y porque no se ha solicitado su devolución.

Cuestión planteada

Si respecto de tales cuotas puede solicitarse la devolución "más allá del ejercicio 1997"

Contestación

A) Fundamentos de derecho.- 1.- El artículo 98,uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles, salvo en los supuestos particulares que en el propio precepto se mencionan (importaciones, operaciones asimiladas a las importaciones, entregas intracomunitrias de medios de transporte nuevos y ciertas entregas de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección) que no parecen resultar relevantes en el supuesto planteado.

2.- El artículo 99, apartados tres, cuatro y cinco de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

"Artículo 99.- Ejercicio del derecho a la deducción.

(...) Tres. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cinco años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.

Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas sólo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior.

En el supuesto de las ventas ocasionales a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra e) de esta Ley, el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración relativa al período en que se realice la entrega de los correspondientes medios de transporte nuevos.

Cuatro. Se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que su titular reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a deducir o, en su caso, emita el documento equivalente a la factura previsto en el artículo 165, apartado uno de esta Ley.

Si el devengo del Impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura o emisión del documento equivalente en que se efectúe su repercusión, dichas cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.

No obstante, en los casos a que se refiere el artículo 98, apartados dos y cuatro de esta Ley, las cuotas deducibles se entenderán soportadas en el momento en que nazca el derecho a la deducción.

Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.

No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pue- da efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva." Por su parte, el artículo 100 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

"Artículo 100.- Caducidad del derecho a la deducción.

El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley.

No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cinco años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes." Por lo tanto, y a la vista de lo anterior, proceden las siguientes conclusiones, con carácter general y en lo que interesa al supuesto consultado:

- Las cuotas soportadas por la consultante en 1992 podrán ser deducidas en la declaración- liquidación correspondiente al período de liquidación en que fueron soportadas o en las de los siguientes períodos, pero siempre dentro de los cinco años siguientes al momento en que se produjo el devengo de tales cuotas (pues fue este el momento en que nació el derecho a la deducción:

artículo 98,uno de la Ley 37/1992), siendo este plazo de caducidad (artículo 100 de la Ley citada).

- Una vez incluidas las cuotas anteriormente indicadas como cuotas deducibles en cualquiera de las declaraciones-liquidaciones en que ello puede hacerse, de acuerdo con lo señalado en el guión anterior, y para el caso de que dichas cuotas superen el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, se inicia un nuevo plazo de caducidad de cinco años durante el cual podrá compensarse el exceso o saldo acreedor correspondiente o bien solicitarse su devolución de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 115 de la Ley 37/1992.

- En el caso de que transcurra cualquiera de los plazos antes indicados, no podrá ya procederse a la deducción de las cuotas. Así, en el supuesto consultado, si se trata de cuotas soportadas en 1992 e incluidas como cuotas deducibles en alguna declaración-liquidación de dicho año y que no han podido compensarse por insuficiencia de cuotas devengadas del Impuesto sobre el Valor Añadido, no habiéndose tampoco solicitado su devolución, en ningún caso podrá pretenderse su deducción más allá del ejercicio 1997.

3.- El artículo 115 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

"Artículo 115.- Supuestos generales de devolución.

Uno. Los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder continua- mente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declara- ción-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.

Dos. Reglamentariamente podrá establecerse, con referencia a sectores o sujetos pasivos determinados, el derecho a la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación.

Tres. En los supuestos a que se refieren este artículo y el siguiente, la Administración procederá en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación en que se solicite la devolución del Impuesto.

Cuando la declaración-liquidación, o en su caso, de la liquidación provisional resulte cantidad a devolver, la Administración tributaria procederá a su devolución de oficio, sin perjuicio de la práctica de las ulteriores liquidaciones provisionales o definitivas, que procedan.

Si la liquidación provisional no se hubiera practicado en el plazo establecido en el primer párrafo de este apartado, la Administración tributaria procederá a devolver de oficio el importe total de la cantidad solicitada, sin perjuicio de la práctica de las liquidaciones provisionales o definitivas ulteriores que pudieran resultar procedentes.

Transcurrido el plazo establecido en el primer párrafo de este apartado sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución el interés de demora a que se refiere el artículo 58.2.c) de la Ley General Tributaria, desde el día siguiente al de la finalización de dicho plazo y hasta la fecha del ordenamiento de su pago, sin necesidad de que el sujeto pasivo así lo reclame.

Reglamentariamente se determinarán el procedimiento y la forma de pago de la devolución de oficio a que se refiere el presente apartado." El derecho a la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por los sujetos pasivos existe en tanto en cuanto dichas cuotas tienen la condición de deducibles, pero no en otro caso. Así se deduce de los artículos 99,cinco y 115,uno de la Ley 37/1992 y también de la Sexta Directiva comunitaria, norma de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido en todo el territorio de la Comunidad Europea y a la que obligatoriamente han de ajustarse las normativas internas de los Estados miembros, que en su artículo 18,4 establece que "cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas ... los Estados miembros podrán trasladar el excedente al período impositivo siguiente o bien proceder a la devolución de acuerdo con las modalidades por ellos fijadas".

Por lo tanto, en ningún caso puede pretenderse por el sujeto pasivo la recuperación vía devolución de cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido por él soportadas y que no tengan ya la consideración de deducibles, por haber transcurrido los plazos de caducidad señalados en el artículo 100 de la Ley 37/1992.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

Las cuotas soportadas por el consultante en el ejercicio 1992 e incluidas como cuotas deducibles en alguna declaración-liquidación de dicho ejercicio, y que no hayan sido recuperadas en el plazo de cinco años a contar desde la presentación de dicha declaración-liquidación, por no haber sido suficientes las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado durante dicho plazo para proceder a la compensación y por no haberse solicitado la devolución igualmente en dicho plazo, no podrán ya ser objeto de compensación o devolución con posterioridad por haber caducado el derecho a la deducción (artículo 100 de la Ley 37/1992).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0864-98. Texto en la fuente oficial ↗