Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0836-04

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 30 de marzo de 2004

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 13, 15, 25, 26, 84, 85 y 119

Descripción de hechos

La entidad consultante adquiere automóviles a un empresario establecido en Canarias. Los vehículos son transportados directamente desde Alemania.

Cuestión planteada

Delimitación del hecho imponible.

Contestación

1.- De acuerdo con el apartado uno del artículo 15 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( BOE del 29), “se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores”.

En este sentido, el número 1º del artículo 13 de la Ley del Impuesto establece la sujeción al mismo de las “adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional. (…)”.

Por su parte, el artículo 85 de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos de las adquisiciones intracomunitarias de bienes serán quienes las realicen.

Por todo ello, la entidad canaria que vende los automóviles a la consultante, realiza previamente a esa operación una adquisición intracomunitaria de bienes cuyo devengo tiene lugar cuando dichos automóviles llegan al territorio de aplicación del Impuesto.

Consecuentemente y según lo dispuesto por el apartado uno del artículo 25 de la Ley 37/1992 (transposición del artículo 28 quater de la Sexta Directiva del Consejo, de 17 de mayo de 1977, relativa a la armonización de las legislaciones de los Estados miembros respecto a los impuestos sobre el volumen de negocios y que debe tener su correlativo en la legislación alemana) la entrega intracomunitaria de automóviles del proveedor alemán a la entidad canaria, constituirá una operación sujeta pero exenta del Impuesto siempre que esta última esté identificada a efectos del mismo en el Reino de España.

2.– No obstante lo anterior, el artículo 26, apartado cuatro de la Ley 37/1992, establece que estarán exentas del Impuesto “las adquisiciones intracomunitarias de bienes respecto de las cuales se atribuya al adquirente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 119 de esta Ley, el derecho a la devolución total del Impuesto que se hubiese devengado por las mismas.”

El artículo 119 de la Ley del Impuesto establece, en este sentido, lo siguiente:

"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, en quienes concurran los requisitos previstos en el apartado siguiente, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o, en su caso, les haya sido repercutido en dicho territorio con arreglo a lo establecido en este artículo.

A tales efectos, se asimilarán a los no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen desde dicho establecimiento entregas de bienes ni prestaciones de servicios.

Dos. Son requisitos para el ejercicio del derecho a la devolución a que se refiere este artículo:

1º. Que los empresarios o profesionales que pretendan ejercitarlo estén establecidos en la Comunidad, en Canarias, Ceuta o Melilla, o en otros territorios terceros.

En el caso de empresarios o profesionales establecidos en un territorio tercero distinto de Canarias, Ceuta o Melilla, deberá estar reconocida la existencia de reciprocidad de trato en dicho territorio a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.

2º. Que durante el período a que se refiere la solicitud no hayan realizado en el territorio de aplicación del Impuesto entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al mismo distintas de las que se relacionan a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del Impuesto sean los destinatarios de las mismas, según lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, números 2º y 3º, de esta Ley.

b) Los servicios de transporte y los servicios accesorios a los transportes, exentos del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 23, 24 y 64, de esta Ley.

3º. Que, durante el período a que se refiere la solicitud, los interesados no hayan sido destinatarios de entregas de bienes ni de prestaciones de servicios de las comprendidas en los artículos 70, apartado uno, números 6º y 7º, 72, 73 y 74 de esta Ley, sujetas y no exentas del Impuesto y respecto de las cuales tengan dichos interesados la condición de sujetos pasivos en virtud de lo dispuesto en el número 2º del apartado uno del artículo 84 de esta Ley.

(…)

Cuatro. Los empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad en quienes concurran los requisitos previstos en este artículo tendrán derecho a solicitar la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o soportado durante el período de tiempo a que se refiera la solicitud con ocasión de las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que hayan realizado, en la medida en que destinen los indicados bienes o servicios a la realización de operaciones que les originan el derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido tanto en aplicación de la dispuesto en la normativa vigente en el Estado en donde estén establecidos como de lo dispuesto en esta Ley.

En la determinación del importe a devolver se aplicarán los criterios contenidos en el artículo 106 de esta Ley. A tales efectos, se tendrá en cuenta cual es la utilización de los bienes o servicios por el empresario o profesional no establecido en la realización de operaciones que le originan el derecho a deducir, en primer lugar, según la normativa aplicable en el Estado miembro en el que esté establecido y, en segundo lugar, según lo dispuesto en esta Ley.

Lo previsto en los párrafos anteriores resultará aplicable también respecto de empresarios o profesionales establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, teniéndose en cuenta a tales efectos las características propias de los impuestos indirectos generales sobre el consumo vigentes en dichos territorios.

(…)".

Por consiguiente, la entidad proveedora de la consultante, no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, tendrá derecho a la devolución del Impuesto si durante el período al que se refiera la solicitud no realiza en el citado territorio operaciones distintas a las que se establecen en el punto 2º del artículo119 citado.

3.- Por otra parte, la operación en virtud de la cual tiene lugar la entrega de los vehículos a la entidad consultante en el territorio de aplicación del Impuesto, constituye una entrega interior de bienes igualmente sujeta al Impuesto.

No obstante, y de acuerdo con la regla de inversión del sujeto pasivo contenida en el artículo 84, apartado uno.2º.a) de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo de dicha entrega será la entidad consultante, quien habrá de expedir factura de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 2.3 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29) que será unida al justificante contable de la operación.

4.-La obligación de presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias a través del modelo 349 incumbirá a la entidad canaria proveedora de la consultante en cuanto sujeto pasivo en la adquisición intracomunitaria que suponen las operaciones de compra de vehículos en régimen general, la cual, asimismo, habrá de disponer de un número de identificación fiscal que será el que utilizará con su proveedor alemán a efectos de la exención de la entrega en Alemania.

5.- Sin perjuicio de lo expuesto en los números anteriores, si la venta de vehículos, efectuada por el proveedor alemán en Alemania, para su posterior expedición al territorio de aplicación del Impuesto, resultara sujeta al régimen de bienes usados, no se produciría una adquisición intracomunitaria en dicho territorio conforme a lo establecido en el artículo 13, 1º, b) de la Ley 37/1992 y, por tanto, no siendo sujeto pasivo del Impuesto la entidad canaria, no estaría obligada a lo establecido en el artículo 164 de la Ley del Impuesto por esta adquisición, en particular no tendría obligación de identificarse ni formular declaración alguna, al igual que tampoco resultará sujeto pasivo en las entregas posteriores que realice a empresarios establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.

En este caso, serán sujetos pasivos de las entregas interiores que realizara la consultante no establecida los destinatarios de las entregas, esto es, la entidad consultante.

6.- La presente contestación sustituye a la anterior de fecha 25 de noviembre de 2003 que, en consecuencia, queda anulada.

7.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0836-04. Texto en la fuente oficial ↗